Zagraniczna spółka cywilna a zwolnienie z podatku dywidendy

Przeczytaj także: Wypłata dywidendy: spółka jako płatnik podatku dochodowego

Zwolnienie, o którym mowa wyżej stosuje się:

1. jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2. w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
   a) własności,
   b) innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione (art. 22 ust. 4d tej ustawy)

Zgodnie z art. 22 ust. 6, przepisy powyższe stosuje się odpowiednio również do podmiotów wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

W załączniku nr 4 do ustawy wśród podmiotów niemieckich wymieniono: spółki utworzone według prawa niemieckiego, określane jako: „Aktiengesellschaft”, „Kommanditgesellschaft auf Aktien”, „Gesellschaft mit beschränkter Haftung”, „Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit”, „Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft”, „betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentliches Rechts”, i inne spółki utworzone zgodnie z przepisami prawa niemieckiego podlegające opodatkowaniu niemieckim podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Omawiane wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany (art. 22a i art. 22b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.).

Spośród spółek wskazanych w załączniku nr 4 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. żadna nie jest podmiotem posiadającym status spółki cywilnej.

Zgodnie z prawem niemieckim do spółek osobowych należą spółki komandytowe, spółki jawne i spółki partnerskie. Należą do nich również spółki cywilne, jak i spółki ciche. Spółki osobowe nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych ani podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami są wspólnicy, których dochody podlegają opodatkowaniu. Jeżeli udziałowcami spółki osobowej jest więcej osób fizycznych lub prawnych, następuje wspólny podział dochodów dla wszystkich stron i ustalony zostaje dla każdej z nich osobny jednolity zysk (Przewodnik po Rynku Republiki Federalnej Niemiec. Wybrane aspekty dla przedsiębiorców z Polski. Warszawa, lipiec 2012 r.). Również ogólnodostępne informacje potwierdzają, iż niemiecka spółka cywilna jest transparentna podatkowo, co oznacza, że podatnikiem podatku dochodowego nie jest ta spółka cywilna, ale jej wspólnicy. Spółka prawa cywilnego, inaczej niż np. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest osobą prawną, co z kolei prowadzi do konkluzji, iż spółki prawa cywilnego nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych lub podatku dochodowego od osób prawnych (Opracowania na stronie niemieckiej Izby Handlowej w Hamburgu (Handelskammer Hamburg) - www.hk24.de).

W przypadku zagranicznych spółek osobowych ich podmiotowość dla celów podatkowych wynika z wewnętrznych regulacji prawa podatkowego państwa siedziby spółki i postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Na gruncie prawa niemieckiego spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie z niemieckim prawem podatkowym dochód spółki cywilnej jest opodatkowany jako dochód jej wspólników.

Powyższe potwierdza również Raport o stosowaniu Modelowej Konwencji OECD do spółek osobowych (The Application of the OECD Model Tax Conyention to the Partnerships. Application de la Convention Fiscale de I`OCDE aux Societes de personnes. Paris, 1999). Wyjaśnia on problematykę statusu spółek osobowych w kontekście międzynarodowym. I tak w Raporcie wskazuje się, ze państwo, w którym spółka została zorganizowana decyduje o tym, czy spółka ta jest podatnikiem, czy też jest transparentna podatkowo. Tym samym państwo źródła musi uznać ustalenie państwa, w którym spółka została zorganizowana(Stosowanie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania do spółek osobowych - Kazimierz Bany, MoPod 2006, Nr 7).

Zatem z uwagi na niemieckie uregulowania prawne dotyczące statusu spółki cywilnej, należy uznać, że niemiecka spółka cywilna jest spółką transparentną podatkowo również na gruncie polskich przepisów podatkowych. W efekcie jej dochody wynikające z udziału w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Konkludując, wypłata dywidendy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz zagranicznego udziałowca, posiadającego w Niemczech status spółki cywilnej nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Ponadto należy podkreślić, iż w kwestii opodatkowania wypłacanej dywidendy w ogóle nie znajduje zastosowania ustawa z dnia 15 lutego 1992 r., jako że podmiotem otrzymującym dywidendę jest spółka cywilna – podmiot transparentny podatkowo – w którym udziały posiadają osoby fizyczne. Zatem w kwestii opodatkowania w państwie źródła wypłacanych dywidend zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych(Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).