Naliczone odsetki a wartość początkowa środka trwałego

Przeczytaj także: Transport środków trwałych a wartość początkowa

Gdy przedsiębiorcy nie stać na samodzielne sfinansowanie danej inwestycji (w postaci budowy czy zakupu środka trwałego), posiłkuje się w tym zakresie z reguły kredytem bankowym czy też pożyczką. Te naturalnie trzeba zwrócić i co ważne z odsetkami. Odsetki takie oczywiście można ująć w rachunku podatkowym, niemniej nie zawsze wpłyną one bezpośrednio na koszty firmy.

I tak generalna zasad mówi tutaj, że odsetki zalicza się w ciężar kosztów kasowo. Wynika to z art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za podatkowe koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Warto dodać, że powyższa regulacja ma zastosowanie nie tylko do kredytów bankowych bądź pożyczek zaciągniętych u innych instytucji finansowych, lecz także do zobowiązań wobec kontrahentów, których podatnik nie uregulował na czas i wierzyciele naliczyli mu z tego tytułu odsetki. Jak bowiem mówi art. 481 §1 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Tym samym zgodnie z generalną zasadą zawartą w ustawie podatkowej, odsetki stają się kosztem uzyskania przychodu firmy dopiero w chwili ich faktycznego uregulowania. Nieco inaczej jednak wydaje się być przy ustalaniu wartości początkowej środka trwałego. Dlaczego?

Otóż reguły ustalania tej wartości znalazły się w art. 22g przytoczonej ustawy. Gdy mamy do czynienia z nabyciem odpłatnym, wartość początkową należy ustalić w cenie nabycia. Jeżeli zaś podatnik środek trwały wytworzy we własnym zakresie, jego wartością początkową będzie koszt wytworzenia. Niemniej w jednym i drugim przypadku ustawodawca wskazuje zaś, że ową wartość początkową powiększają odsetki od kredytów i pożyczek zaciągniętych na nabyty czy też wytworzony środek trwały, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania (ust. 3 i 4 przytoczonej regulacji).

Tutaj ustawodawca nie mówi nic o tym, że odsetki takie muszą być zapłacone. Wydaje się ponadto, że użycie zwrotu „naliczone” było celowe (tym bardziej, że ustawodawca rozróżnia w samej ustawie odsetki zapłacone i naliczone). Stąd też należy uznać, że odsetki naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, lecz jeszcze nie zapłacone (a ściśle z tym środkiem trwałym związane), powiększają jego wartość początkową, od której następnie będą naliczane odpisy amortyzacyjne.

Podobnie w prawie bilansowym
Art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości mówi, że cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

1. niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy;
2. koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

Tutaj wydaje się, że powyższe obejmuje nie tylko zaciągnięte kredyty czy pożyczki, ale także odsetki od zobowiązań związanych z zakupem czy wytworzeniem środka trwałego (czyli np. wynikające z opóźnień w uregulowaniu zapłaty za zakupiony środek trwały czy materiał zużyty do jego wytworzenia).