Chirurgia plastyczna zwolniona z VAT?

Przeczytaj także: Zdrowe odżywianie zwolnione z podatku VAT

Artykuł 43 ust. 1 pkt 18 – 19a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa VAT”) wskazuje, że zwolnieniu podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze. Ustawodawca przewidział, że zwolnieniu podlega również świadczenie w/w usług na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Zwolnienie dotyczy również usług świadczonych w zakresie opieki medycznej przez lekarza, lekarza dentystę, pielęgniarki, położne, psychologów, a także w ramach wykonywania zawodu przez osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, w ustawie VAT określane jako wykonujące zawody medyczne. Ze względów celowościowych świadczenie usług nabytych od w/w podmiotów we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, również korzysta ze zwolnienia. Z pozoru kompletne wyliczenie w codziennej praktyce okazuje się być jednak kłopotliwym instrumentem do oceny podlegania zwolnieniu. Niniejsza publikacja ma na celu przyjrzenie się przesłankom przedmiotowym zwolnienia.

Wprowadzone w 2011 roku przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 - 19a ustawy VAT stanowią implementację przepisów dyrektywy 2006/112/WE odnoszących się do zwolnień usług medycznych. Przepisy unijne przewidują zwolnienie z podatku transakcji opieki szpitalnej i medycznej, a także ściśle z nimi związanych czynności, oraz świadczenia opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych określonych przez zainteresowane państwa członkowskie. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej poprzez swoje orzecznictwo doprecyzowuje te pojęcia, orzekając w zakresie granic uznania danej usługi za podlegającą zwolnieniu lub nie korzystającą z tej preferencji.

Tytułem przykładu, w orzeczeniu z dnia 10 czerwca 2010 roku w sprawie o sygnaturze C-86/09 orzekł, że zwolnieniu nie podlega świadczenie usług polegających na zagwarantowaniu środków służących hipotetycznemu leczeniu medycznemu, tj. dopiero w sytuacji zaistnienia w przyszłości takiej potrzeby. Tym samym, wysyłka zestawu do poboru krwi pępowinowej noworodka, analiza i jej przetwarzanie, a także konserwacja komórek macierzystych w sytuacji, gdy nie służy wykorzystaniu w celach terapeutycznych, a jest z nimi jedynie ewentualnie związana, nie podlega zwolnieniu. Istotnym jest, by danej czynności można było przypisać rzeczywisty związek z celami terapeutycznymi, istniejącymi lub zaplanowanymi. Jedynie hipotetyczna możliwość wystąpienia celów terapeutycznych, dla których dokonuje się danych czynności, nie wystarcza, by móc przypisać im charakteru zwolnionych. W sprawie o sygnaturze C-106/05 TSUE orzekł, iż pojęcie opieki medycznej odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia i tylko takie świadczenia podlegają zwolnieniu.

W orzeczeniu C-384/98 TSUE znów podkreśla cel terapeutyczny bądź profilaktyczny usługi jako warunek konieczny do przypisania jej zwolnienia. Charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie) jest niewystarczający dla spełnienia jego przesłanek. Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 zauważył, że: „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. ”.

Zdaniem TSUE ze zwolnienia korzystają jedynie te usługi medyczne, których celem jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia. Inne usługi medyczne (jak chociażby orzekanie o stanie zdrowia na potrzeby renty, czy wysokości składki ubezpieczeniowej) nie są zwolnione z VAT.

Orzecznictwo polskich sądów administracyjnych jest zgodne z linią interpretacyjną TSUE. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 18 stycznia 2012 roku o sygnaturze I SA/Po 767/11 podkreślił, że: „Nie każda usługa w zakresie opieki medycznej podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, lecz tylko taka usługa, która służy profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Usługa w zakresie opieki medycznej wymaga przynajmniej zapewnienia możliwości oceny stanu zdrowia pacjenta w celu postawienia prawidłowej diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego, dostosowanego do wymogów konkretnej osoby postępowania terapeutycznego.”. WSA w Gdańsku potwierdził tę tezę w wyroku z dnia 13 marca 2013 roku w sprawie o sygnaturze I SA/Gd 143/13 stwierdzając, że usługi kontroli jakości badań laboratoryjnych nie korzystają ze zwolnienia.

Wątpliwości wokół rozróżnienia usług na podlegające zwolnieniu oraz niespełniające jego warunków stanowią podstawę wielu wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 kwietnia 2014 roku o sygnaturze IPPP1/443-241/14-2/AW jako podlegające zwolnieniu uznał wykonywanie świadczeń w zakresie konsultacji lekarskich lekarza chirurga plastyka na podstawie skierowania od lekarza, jako wynikających z wyraźnych zaleceń lekarskich. Stwierdził, że wykonywanie tych samych czynności bez skierowania przesądza o opodatkowaniu usługi.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej dnia 18 lutego 2014 roku interpretacji o sygnaturze IPPP1/443-77/14-2/IGo uznał, że usługa korekcji chirurgicznej uszu jest usługą w zakresie opieki medycznej służącą przywracaniu i poprawie zdrowia. Prowadzenie szkoły rodzenia na terenie przedsiębiorstwa opieki zdrowotnej w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach korzysta ze zwolnienia (interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2013 roku, sygn. IBPP3/443-1163/13/EJ), podobnie jak zabiegi odsysania tkanki tłuszczowej, które są efektem zaleceń lekarskich, jako służące leczeniu otyłości i przywróceniu oraz poprawie zdrowia (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja indywidualna z dnia 22 listopada 2013 roku, sygn. IPPP1/443-952/13-4/IGo). Po raz kolejny podkreślono jednak, że wszelkie zabiegi nie będące wynikiem zaleceń medycznych, służące celom estetycznym, opodatkowane są podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%.