Wydanie interpretacji podatkowej: przepisy zgodne z Konstytucją

Przeczytaj także: Zmiany w Ordynacji podatkowej: zasady wydawania interpretacji

Na wydanie tego typu dokumentów organy podatkowe mają co do zasady trzy miesiące licząc od dnia wpływu wniosku o wydanie interpretacji. Jeżeli w tym terminie omawiany dokument nie zostanie wydany, mamy do czynienia z tzw. „milczącą interpretacją”, a więc przyjęciem za prawidłowe stanowisko podatnika wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji.

Stąd też dla podatników niezmiernie ważne jest określenie, w którym momencie następuje wydanie interpretacji. Ordynacja podatkowa tego wprost nie wyjaśnia. Zdaniem podatników oczywiście chodzi tutaj nie tylko o fizyczne sporządzenie takiego dokumentu, ale też o jego doręczenie adresatowi. Co za tym idzie, jej wydaniem jest dzień, w którym ta dotrze do wnioskodawcy. Co innego twierdził fiskus.

W sprawie tej zapadła w 2008 r. uchwała siedmiu sędziów NSA, którzy uznali, że interpretacja jest uznana za wydaną w chwili, gdy otrzymał ją podatnik (wnioskodawca). Jedynie bowiem w takiej sytuacji interpretacje te mogą pełnić swoją podstawową funkcję, gwarantującą podatnikom brak negatywnych konsekwencji dla podatnika z tytułu zgodnego z interpretacją postępowania (należy bowiem pamiętać, że zakres ochrony interpretacji jest różny w zależności do tego, czy dotyczy zdarzenia przyszłego czy też przyszłego).
Ponadto taki tok postępowania wykluczyłby również możliwość antydatowania interpretacji.

Niestety pomimo wskazanej uchwały spór o datę wydania nadal trwał. Wskutek tego w 2009 r. Izba Finansowa NSA ( uchwała z dnia 14 grudnia 2009 r., sygn. akt II FPS 7/09)uznała, że za wydaną interpretację uznaje się taką, która została fizycznie sporządzona i podpisana (w terminie tym nie należy wliczać daty doręczenia do wnioskodawcy).

Zdaniem NSA „wydać” oznacza przede wszystkim sporządzić (wystawić) dokument. Wydać interpretację indywidualną (w rozumieniu art. 14b i 14d ustawy Ordynacja podatkowa), to zatem nic innego, jak sporządzić pisemną informację o tym, jak należy rozumieć bądź stosować przepisy prawa podatkowego w przedstawionym przez zainteresowanego zaistniałym bądź oczekiwanym stanie faktycznym. Co za tym idzie, w pojęciu „wydanie interpretacji” nie mieści się jej doręczenie a jedynie sporządzenie przez odpowiedni organ na piśmie oraz opatrzenie datą i podpisem upoważnionej osoby.

Zdawać by się mogło, że powyższe spór powinno zakończyć. Niemniej z końcem roku 2012 Rzecznik Praw Obywatelskich wystąpił z wnioskiem do Trybunału Konstytucyjnego o rozstrzygnięcie, czy art. 14o § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jest zgodny z zasadą zaufania obywateli do państwa i prawa wynikającą z art. 2 konstytucji. Jego bowiem zdaniem, przyjmując ostatnie z przedstawionych stanowisk NSA za prawidłowe dochodzimy do sytuacji, w której wnioskodawca działając w zaufaniu do instytucji „milczącej" interpretacji może nie mieć świadomości, że w jego sprawie została sporządzona, lecz jeszcze nie doręczona mu interpretacja indywidualna o odmiennym rozstrzygnięciu, pozbawiająca go ochrony przewidzianej przepisami Ordynacji podatkowej.

Trybunał Konstytucyjny (wyrok z dnia 25 września 2014 r., sygn. akt K 49/12) uznał, że kwestionowany przepis w zakresie w jakim pojęcie „niewydanie interpretacji” nie oznacza braku jej doręczenia w terminie określonym w art. 14d tej ustawy jest zgodny z konstytucją.

TK podkreślił, „(…) że akceptacja normy, w której świetle wydanie interpretacji indywidualnej w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku to jej sporządzenie (wystawienie) przed upływem tego okresu, a nie – jak uważa wnioskodawca – doręczenie dokumentu adresatowi, sprzyja realizacji konstytucyjnej zasady określoności przepisów prawa (ich precyzyjności, poprawności i jasności). Wynika to w szczególności stąd, że jednemu pojęciu umiejscowionemu w różnych przepisach tego samego aktu normatywnego nadaje się identyczne znaczenie. Gwarantuje to bezpieczeństwo prawne jednostki polegające na stabilności interpretacji danego określenia w ramach całej regulacji prawnej. Odnosi się to do pojęcia „wydania” aktu (interpretacji indywidualnej, decyzji administracyjnej, zaświadczenia), które w każdym przypadku należy odróżnić od kolejnego pojęcia występującego w przepisach, a mianowicie doręczenia tego dokumentu (interpretacji indywidualnej, decyzji administracyjnej, zaświadczenia).(…)”

Zdaniem Trybunału przepisy Ordynacji podatkowej rozumiane w ten sposób, że poprzez wydanie interpretacji podatkowej należy pojmować jej sporządzenie i podpisanie, a nie doręczenie adresatowi, są zgodne z Konstytucją.

Niemniej Trybunał Konstytucyjny postanowił jednocześnie zasygnalizować Sejmowy RP potrzebę podjęcia działań legislacyjnych mających na celu wprowadzenie urzędowej formy komunikowania podatnikowi, że interpretacja indywidualna w jego sprawie została wydana (tj. sporządzona i podpisana) przed upływem 3 miesięcy od otrzymania wniosku oraz o tym, czy jest ona pozytywna czy negatywna dla podatnika.