Dofinansowanie wypoczynku poza ZFŚS w koszty uzyskania przychodów

Przeczytaj także: Ceny transferowe: usługi o niskiej wartości dodanej

Czy wypłacone pracownikom podatnika dofinansowanie do wypoczynku może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powyższej ustawy. Świadczenia w postaci dofinansowania do wypoczynku, stanowią działalność socjalną pracodawcy, do której zobowiązuje pracodawcę art. 94 pkt 8 Kodeksu Pracy. Przywołany artykuł stanowi, iż pracodawca jest obowiązany zaspokajać w miarę posiadanych środków, socjalne potrzeby pracowników, co doznaje konkretyzacji w wynegocjowanym ze związkami zawodowymi, zakładowym układzie zbiorowym pracy, w postaci utworzonego funduszu socjalno-bytowego w miejsce ZFŚS.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika, kosztem uzyskania przychodów są jednak:

• podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,
• odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek funduszu.

Jednocześnie art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o CIT stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacane zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

NSA w wyroku z dnia 27 marca 2014 r. (sygn. akt II FSK 1049/12) uznał, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o CIT nie rozróżnia świadczeń urlopowych wypłaconych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i z innego źródła. Ponadto, przepis ten nie wskazuje, by źródłem finansowania świadczeń urlopowych dla celów zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów mógł być tylko zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Decydującą o zakwalifikowaniu wydatku do kosztów uzyskania przychodów przesłanką sformułowaną w art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy, jest wypłacanie świadczeń zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Innymi słowy, powyższe sformułowanie nie determinuje źródła, z którego mają zostać wypłacone powyższe świadczenia urlopowe, lecz wskazuje na warunek, jaki mają spełniać, tj. powinny zostać wypłacone i to zgodnie z przepisami ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Prowadzi to do wniosku, że zakresem dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o CIT objęte zostały świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, których źródłem finansowania nie jest zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

W opinii NSA, powyższy wynik interpretacyjny zostaje wzmocniony na tle argumentacji płynącej z wykładni systemowej wewnętrznej, w szczególności wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT. I tak, zestawienie art. 16 ust. 1 pkt 45 i art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o CIT wskazuje zdaniem Sądu, że do kosztów uzyskania przychodów w świetle art. 16 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, zaliczają się świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, lecz z innego źródła niż zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Tym samym NSA uznał, że świadczenia urlopowe wypłacane przez pracodawców, którzy tworzą zakładowy fundusz świadczeń socjalnych wypłacane są z funduszu, na którego odpisy stanowią koszty uzyskania przychodu tego pracodawcy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o CIT, a zatem wydatki na świadczenia urlopowe pośrednio podlegają uwzględnieniu w ramach kosztów uzyskania przychodu poprzez zaliczenie do nich odpisów na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Z tego też względu wyróżnienie w art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o CIT osobno świadczeń urlopowych jako wydatku podlegającego zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu należy potraktować jako świadomy zabieg legislacyjny ustawodawcy mający na celu objęcie zakresem tej normy świadczeń urlopowych wypłaconych przez pracodawców nietworzących funduszu.