Podatek od nieruchomości: podatnikami wspólnicy spółki cywilnej

Przeczytaj także: Podatek od nieruchomości podczas zawieszenia firmy to koszt

I tak opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (z pewnymi wyjątkami) podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części, przy czym te ostatnie podlegają opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Mówi o tym art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Art. 3 tejże ustawy odnosi się natomiast do tego, kto jest podatnikiem tego podatku. Są to mianowicie osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1. właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, (z pewnym zastrzeżeniem);
2. posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;
3. użytkownikami wieczystymi gruntów;
4. posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:
   a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych (wcześniej Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa) lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
   b) jest bez tytułu prawnego, (z pewnym zastrzeżeniem).

Przytoczona regulacja prawna mówi zatem, że podatnikami tego podatku są m.in. spółki osobowe. Jednakże jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w uzasadnieniu do wyroku z dnia 19.11.2013 r., sygn. akt III SA/Po 613/13, „(…) w orzecznictwie i w doktrynie utrwalił się pogląd, iż spółka cywilna nie ma osobowości prawnej (por. uzasadnienie uchwały składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 31 marca 1993 r., III CZP 176/92, OSNCP 1993, nr 10, poz. 171), ale także nie ma zdolności prawnej w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 26 stycznia 1996 r., III CZP 111/95 (OSNC 1996, nr 5, poz. 63). Istota spółki cywilnej wyczerpuje się w wielostronnym stosunku zobowiązaniowym łączącym wspólników (zob. wyrok z dnia 23 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Po 172/07, lex nr 1004569).(…)”

Sąd wskazał, że w przypadku najmu danej nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, przedmiot umowy najmu zostaje oddany do używania nie samej spółce cywilnej lecz jej poszczególnym wspólnikom. Jest to swego rodzaju forma współposiadania.

Zdaniem sądu to wspólnicy spółki cywilnej, a nie sama spółka, są podatnikami podatku od nieruchomości, na których ciąży solidarny obowiązek jego uregulowania. Spółka cywilna nie może bowiem być właścicielem, użytkownikiem, ani posiadaczem nieruchomości. Organ podatkowy wydając decyzję o podatku od nieruchomości winien w niej wymienić wszystkich takich wspólników oraz dostarczyć ją każdemu z nich.

Wprawdzie wymienienie wśród podatników podatku od nieruchomości, w przytoczonym wyżej art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, spółek nieposiadających osobowości prawnej mogłoby sugerować, że spółka cywilna jest takim podatnikiem, to jednak wykładnia taka byłaby całkowicie sprzeczna z istotą spółki cywilnej na gruncie prawa cywilnego.

W związku z tym, ponieważ spółka cywilna nie może być właścicielem, użytkownikiem ani posiadaczem nieruchomości, należy uznać, że podatnikiem w podatku od nieruchomości nie jest ta spółka, a „zespół wspólników” występujący jako współwłaściciele lub współposiadacze. Takimi współwłaścicielami są wszyscy wspólnicy spółki cywilnej i to na nich spoczywa solidarnie obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości.

Jak czytamy w dalszej części uzasadnienia: „(…) W myśl art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. W przypadku, kiedy obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na kilku podmiotach mamy do czynienia z sytuacją, gdy w miejsce dłużnika podatkowego wstępuje kilka podmiotów, które łącznie traktuje się jako strony. W decyzji wymierzającej podatek muszą być oni wszyscy wymienieni jako podatnicy podatku. Wobec powyższego organ podatkowy winien w decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tego tytułu wykazać wszystkich wspólników spółki cywilnej jako podatników podatku od nieruchomości. Solidarna odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe przewidziana w art. 91 O. p. nie oznacza swobody wyboru dłużnika podatkowego przez organ podatkowy w decyzji konstytutywnej, od wydania której zależy w ogóle powstanie zobowiązania podatkowego dla określonych podmiotów.(…)

Dopiero zatem doręczenie wszystkim solidarnie zobowiązanym podatnikom decyzji spowoduje, że powstanie wobec nich zobowiązanie podatkowe o takim charakterze (zob. wyrok z 23 maja 2007 r., sygn. I SA/Po 172/07, lex nr 10045569).(…)”