Czy wylanie betonu to usługa budowlana z odwróconym VAT?

Przeczytaj także: Kto i kiedy składa informację VAT-27 z odwrotnym obciążeniem?

Beton w budownictwie odgrywa kluczową rolę. Wymaga przy tym szczególnych maszyn i urządzeń czy środków transportu. Obecnie mało kto miesza beton na budowie (chyba że w małych ilościach). Przy wylewaniu fundamentów, ław, stropów, posadzek czy dróg z reguły korzysta się tutaj z gotowych mieszanek betonowych zakupionych w wyspecjalizowanych firmach czyli betoniarniach. Daje to bowiem pewność, że beton jest odpowiedniej jakości.

Sprzedaży betonu towarzyszą z reguły także pewne czynności dodatkowe. Jest on bowiem przewożony w specjalnych pojazdach, potocznie nazywanych gruszkami. Do jego wylania natomiast z reguły wykorzystuje się specjalne pompy, co znacznie skraca całą operację. Kto takie specjalistyczne urządzenia posiada i świadczy nimi usługi? - właśnie betoniarnie. Betoniarnia taka zatem nie tylko produkuje beton, ale także transportuje go na budowę oraz wylewa we wskazanym miejscu, a często także wyrównuje i wibruje.

Powstaje tutaj zatem pytanie, czy taka czynność kompleksowa stanowi dostawę towaru czy świadczenie usługi?

Jeżeli do czynienia mamy z tym drugim, to należałoby ją sklasyfikować jako „Roboty betoniarskie” o symbolu PKWiU 43.99.40.0. Usługa ta wymieniona została w pozycji 44 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Jeżeli zatem jest wykonywana w ramach podwykonawstwa a strony umowy są czynnymi podatnikami VAT, powinna podlegać opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia. Jeżeli natomiast świadczona jest na rzecz inwestora i na nieruchomości mieszczącej się w definicji społecznego programu mieszkaniowego - opodatkowana będzie 8% stawką VAT. W pozostałych przypadkach stawka VAT wyniesie 23%.

Jeżeli jednak uznać, że czynnością podstawową jest tutaj dostawa towaru, czyli sprzedaż betonu, całość należy opodatkować stawką podstawową niezależnie od statusu podmiotu, na rzecz którego dostawa ma miejsce (oczywiście na terytorium kraju).

Jak zatem się tutaj zachować? Niestety na chwilę obecną nie ma jednolitej odpowiedzi, dlatego warto wystąpić o interpretację podatkową, a wcześniej opinię do urzędu statystycznego co do odpowiedniej klasyfikacji.

Różne podejścia

Dla przykładu Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 28 marca 2017 r. nr 0461-ITPP3.4512.49.2017.1.APR uznał, że dla celów podatkowych świadczenie podatnika nie powinno być dzielone na odrębne czynności (roboty betoniarskie i sprzedaż materiałów użytych do ich wyświadczenia). Przedmiotem sprzedaży będzie całościowo usługa, a użyte materiały stanowić będą elementy składowe tego świadczenia. Tym samym odwrotne obciążenie powinno obejmować całościową wartość wynikającą z transakcji.

W przedmiotowej sprawie podatnik wykonywał posadzki (wylewki). W tym celu nabywał gotowy beton, oraz inne niezbędne materiały budowlane. Posiadał przy tym także klasyfikację wykonywanych robót dokonaną przez Wojewódzki Urząd Statystyczny wskazującą, że są to roboty betoniarskie o symbolu PKWiU 43.99.40.0. Tutaj zatem sprawa wydaje się być przesądzona.

Przy samej produkcji betonu, jego transporcie i wylaniu za pomocą pompy, może jednak być zgoła odwrotnie, czego przykładem jest wydany ostatnio wyrok NSA z dnia 11.05.2017 r. sygn. akt I FSK 1389/15.

Sprawa dotyczyła właśnie betoniarni, która trudniła się produkcją betonu, jego dostarczaniem, wylaniem przez specjalistyczną pompę lub pompo-gruszkę (ewentualnie bezpośrednio z gruszki za pomocą rynien), zawibrowaniem (nie w każdym przypadku) i wyrównaniem (nie w każdym przypadku). Gdy powyższe czynności były wykonywane na nieruchomościach zaliczanych do społecznego programu mieszkaniowego, betoniarnia stosowała do nich obniżoną stawkę VAT traktując je jako usługi budowlane.

Organy podatkowe twierdziły, że w takim przypadku dochodzi do dostawy towaru (a nie świadczenia usługi). Usługi związane z tą dostawą (transport betonu, jego wylanie lub wypompowanie, zawibrowanie i wyrównanie) stanowią jedynie świadczenia pomocnicze, które nie są dla klientów celem samym w sobie, lecz stanowią środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczeniu głównego tj. dostarczonego betonu.

WSA (wyrok z dnia 01.04.2015 r. sygn. akt I SA/Kr 142/15) nie podzielił takiego stanowiska. Podkreślił on, że zarówno okoliczności sprawy jak i specyfika towaru dowodzą, że mamy tutaj do czynienia ze świadczeniem usługi. Beton jest bowiem specyficznym rodzajem materiału, który w krótkim okresie czasu bez odpowiedniego sprzętu nie nadaje się do użytku i ma co najwyżej walor gruzu betonowego (odpadu).

Zdaniem WSA
Trudno jest tutaj racjonalnie przyjąć, że klient zawierając umowy z podatnikiem chciałby uzyskać prawo do dysponowania nietrwałą substancją (mieszanką betonową) lub też był zainteresowany gruzem betonowym. Faktyczny cel działania podatnika sprowadza się zatem do zabetonowania konkretnej konstrukcji lub elementu obiektu klienta poprzez właściwe ułożenie mieszanki betonowej przy użyciu specjalistycznej pompy i wykwalifikowanego personelu.

W związku z tym na usługę składa się tutaj dostarczenie betonu uprzednio kupionego u producenta za pomocą specjalistycznego pojazdu, rozładunek, pompowanie betonu do szalunków, ułożenie mieszanki w szalunkach za pomocą łopat, zagęszczenie przy użyciu wibratorów oraz nadanie betonowanemu elementowi ostatecznego kształtu za pomocą łat wyrównujących.

Klient jest tutaj zainteresowany nie tyle zakupem samego betonu, co jego przetransportowaniem i umieszczeniem we wskazanym miejscu (szalunkach). Sąd podkreślił też, że sam beton po jego wylaniu nie może być przedmiotem dalszego obrotu, nie można go zdemontować czy odzyskać.

WSA uznał w związku z tym, że usługi towarzyszące dostawie betonu z uwagi na ich wagę zyskują charakter dominujący w stosunku do dostawy betony, co przesądza o potraktowaniu powyższego jako usługi a nie dostawy towaru. Nie zmienia tego nawet fakt ryczałtowego określenia wynagrodzenia (od kubika), który tutaj jest zwyczajowo stosowany.

Z poglądem tym nie zgodził się jednak Naczelny Sąd Administracyjny, który uchylając wyrok WSA uznał powyższe czynności jako dostawę towaru. Niestety na chwilę obecną nie ma jeszcze pisemnego uzasadnienia do wyroku.