Rozpatrzmy następującą sytuację: Podatnik kupił samochód osobowy za kwotę 85 000 zł netto, VAT 18 700 zł. Z tego tytułu przysługiwało mu prawo do odliczenia 60% podatku VAT, nie więcej jednak niż 6 000 zł. Czy nieodliczony VAT będzie stanowił koszty uzyskania przychodu?

Przypomnijmy, ustawa o podatku od towarów i usług wskazuje, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof) wskazuje z kolei, iż kosztem uzyskania przychodów jest podatek od towarów i usług w części, w jakiej podatnikowi nie przysługiwało jego odliczenie. Inaczej jednak jest w przypadku środków trwałych. Nie stanowi bowiem kosztu uzyskania przychodu podatek naliczony, który powiększa wartość środka trwałego.

Jak natomiast wskazuje art. 22g ust. 1 pkt 1 updof, za wartość początkową środka trwałego w razie nabycia w drodze kupna, uważa się cenę nabycia. Przez tę z kolei należy rozumieć kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Od tak ustalonej wartości początkowej dokonywane są odpisy amortyzacyjne, które zaliczone są z reguły w całości do kosztów uzyskania przychodów. I tutaj jednak ustawodawca przewidział kilka wyjątków. Jeden z nich dotyczy właśnie samochodów osobowych. Otóż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 updof, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 000 euro przeliczonej na złote według średniego kursu euro ogłoszonego przez NBP z dnia przekazania samochodu do używania.

Tym samym, o ile odpisy amortyzacyjne ustalane są od wartości początkowej, tak nie zawsze w pełni będą one stanowić koszty podatkowe. Z taką sytuacją będziemy mieć do czynienia w przedstawionym przykładzie.

Podatnik zakupił samochód osobowy za kwotę netto 85 000 zł, podatek VAT 18 700 zł. Z tego tytułu mógł odliczyć jedynie 6 000 zł podatku. Pozostała część (czyli 12 700 zł) powiększyła jego wartość początkową. Załóżmy także, iż pozostałe opłaty związane z przyjęciem do używania (czyli związane z rejestracją) wyniosły 500 zł. Wartość początkowa tego środka trwałego wyniosła zatem: 85 000 zł + 12 700 zł + 500 zł = 98 200 zł.

Załóżmy, że średni kurs euro ogłoszony na dzień przekazania tego samochodu do używania wyniósł 4,50 zł. Równowartość 20 000 euro wynosi zatem 90 000 zł.

Samochód ten podatnik amortyzuje według 20% rocznej stawki amortyzacji. Roczny odpis amortyzacyjny od tego samochodu wynosi: 19 640 zł, miesięczny: 1 636,67 zł. Do kosztów podatkowych podatnik jednak zaliczy z tego tytułu odpisy amortyzacyjne w wysokości 18 000 zł rocznie (1 500 zł miesięcznie). Pozostała część nie będzie stanowić kosztów uzyskania przychodów.