Kara umowna jako koszty uzyskania przychodu

Przeczytaj także: Czy karę umowną za zerwanie nieopłacalnej umowy można zaliczyć do kosztów podatkowych?

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (podobnie jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych) posługuje się pojęciem kary umownej. Nie wskazuje jednak, co przez taką należy rozumieć. Odpowiedzi na to pytanie należy zatem szukać w innych przepisach. Tutaj będzie to kodeks cywilny.

I tak art. 483 §1 K.c. wskazuje, iż w umowie może znaleźć się zapis, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy - kary umownej. W razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody (art. 484 §1 K.c.). Jeżeli natomiast zobowiązanie zostało w znacznej części wykonane, dłużnik może żądać zmniejszenia kary umownej; to samo dotyczy wypadku, gdy kara umowna jest rażąco wygórowana (art. 484 §2 K.c.). Należy także pamiętać, że dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić się z zobowiązania przez zapłatę kary umownej (art. 483 §2 K.c).

Bardzo często powstają wątpliwości, czy zapłata takiej kary może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym. Odpowiedź na to pytanie nie jest jednoznaczna.

Przypomnijmy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają, iż aby dany wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, musi on zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie może znajdować się w katalogu wyłączeń określonych w art. 23 tej ustawy.

Zapisy o karach umownych dotyczą zabezpieczenia interesów stron tej umowy. Kara ta jest związana z wykonywaną działalnością gospodarczą. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29.05.2009 r. nr IPPB3/423-222/09-2/GJ „(…)Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi zaistnieć związek przyczynowo-skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.(…)”. Trudno zatem przyjąć zasadę, iż wydatki poniesione na zapłatę kar umownych nie mogą być do kosztów uzyskania przychodów zaliczone (przynajmniej na podstawie art. 22 ust. 1 updof).

Nie można jednak przyjąć, iż każda taka zapłacona kara jest kosztem podatkowym. W art. 23 ust. 1 pkt 19 updof ustawodawca wskazał bowiem, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Jak zatem wynika z powyższego, ustawodawca dosyć skutecznie wyłączył z kosztów uzyskania przychodów większość wypłacanych kar umownych. Jednakże jeżeli kara umowna wynika z przyczyn nie wskazanych w przytoczonym przepisie, do kosztów podatkowych może być zaliczona. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14.05.2008 r. nr IP-PB3-423-299/08-2/KB wskazał, iż gdy „(…)okoliczności będące przyczyną poniesienia wydatku nie są przez niego zawinione, to wówczas wydatek poniesiony na uregulowanie kary, będzie dla niego stanowił koszt uzyskania przychodów.(…)”