Sprzedaż o charakterze ciągłym a rozliczenie VAT

Przeczytaj także: Podatek VAT: sprzedaż ciągła zdaniem NSA

Zagadnienie sporne
Spółka dążąc do ustalenia, czy dokonywana przez nią sprzedaż spełnia kryteria sprzedaży o charakterze ciągłym złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji. Spółka wyjaśniła, iż planuje zawrzeć ze swoim kontrahentem dwie umowy, których przedmiotem będzie dostawa estru metylowego mające obowiązywać: od stycznia 2010r. do 30 września 2010 r. (pierwsza umowa) oraz od l stycznia 2010 r. do 30 września 2012 r. (druga umowa).

Spółka uznała, że sprzedaż towarów, dokonywana w miesięcznych okresach rozliczeniowych spełniać będzie kryterium sprzedaży o charakterze ciągłym, skutkiem czego będzie uprawniona do wystawiania jednej faktury VAT obejmującej dostawy towarów zrealizowane w danym miesiącu na rzecz kontrahenta. Stanowiska tego nie podzielił Minister Finansów.

Stanowisko sądu
Sprzedażą o charakterze ciągłym jest każda dostawa lub usługa, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, Natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

Wyrok WSA w Krakowie z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 997/10

Pytanie do eksperta: Nasza spółka zawiera długoterminowe umowy, w ramach których dokonuje dostawy określonej ilości towarów. Ilość tych towarów oraz terminy dostawy są określane każdorazowo w tygodniowych harmonogramach (w zależności od zapotrzebowania kontrahenta), natomiast okresem rozliczeniowym dla tych umów jest miesiąc kalendarzowy. Czy w opisanych okolicznościach możemy dokumentować sprzedaż jedną fakturą VAT w każdym okresie rozliczeniowym?

Nie. Aby sprzedaż towarów mogła być dokumentowana jedną fakturą VAT w każdym okresie rozliczeniowym musi spełniać warunki uznania jej za sprzedaż o charakterze ciągłym.

Zdefiniowanie takiej sprzedaży nie jest jednak łatwe, co zauważył WSA w Krakowie, w wyroku z 14 września 2010 r. Zarówno bowiem ustawa o VAT, jak i rozporządzenie wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia ,,sprzedaż o charakterze ciągłym". Definicja ta nie występuje również w innych przepisach prawa podatkowego. Dlatego też warto sięgnąć do innych gałęzi prawa, a w szczególności do prawa cywilnego. Sąd odwołując się do przepisów prawa cywilnego wskazał na zobowiązania oraz na świadczenia o charakterze ciągłym. Zobowiązanie ciągłe trwa przez cały okres obowiązywania umowy i nie może zostać wypełnione inaczej niż przez upływ czasu, na jaki umowa została zawarta (lub wypowiedzenie, bądź rozwiązanie umowy). Z kolei świadczenie ciągłe polega na pewnym stałym zachowaniu dłużnika w czasie trwania stosunku obligacyjnego.

Warto również zwrócić uwagę na wyrok WSA w Rzeszowie z 11 marca 2010 r., w którym sąd uznał, że dla uznania świadczenia za "ciągłe" wystarczy, iż składa się ono z pewnych następujących po sobie aktów (czynności), o ile tworzą razem funkcjonalną całość. Miernikiem tej czynności jest czas, a interes jednej strony jest zaspokojony właśnie dlatego, że odpowiednie zachowanie się drugiej strony ma charakter trwały. Pod pojęciem "sprzedaży ciągłej" należy więc rozumieć wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym świadczenie, polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Pomimo więc braku legalnej definicji pojęcia sprzedaży ciągłej można wskazać charakterystyczne elementy, które mogą pomóc przy zdefiniowaniu tego rodzaju dostaw i usług. Jak zauważył WSA w Krakowie, jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą dostawę lub usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami. Ta właśnie niemożność określenia chwili jej wykonania (zakończenia) skutkuje tym, że nie jest możliwe jednoznaczne określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT. Obowiązek podatkowy w przypadku tego rodzaju usług czy dostaw powstaje więc z chwilą zakończenia przyjętego okresu rozliczeniowego i wiąże się z koniecznością wystawienia faktury nie później niż 7. dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Jednakże samo zawarcie pomiędzy kontrahentami umowy, z której wynika zobowiązanie do dokonywania stałych dostaw towarów, nie przesądza jeszcze o uznaniu tej dostawy za sprzedaż o charakterze ciągłym.

Nie ulega więc wątpliwości, że w omawianym przypadku nie zostają spełnione przesłanki sprzedaży ciągłej, a co za tym idzie sprzedaż ta nie może być dokumentowana jedną fakturą VAT w każdym okresie rozliczeniowym. Podatnik powinien bowiem móc wykazać, że dokonywane przez niego dostawy nie mogą zostać uznane za samodzielne świadczenia, a w przedmiotowej sprawie nie ma takiego problemu.


Magazyn „Orzecznictwo Podatkowe” co miesiąc prezentuje ważne orzeczenia i komentarze podatkowe. Znajdziesz tu praktyczne rady jak zminimalizować ryzyko, że urząd skarbowy podważy Twoje decyzje oraz poznasz argumenty, które pozwolą Ci wygrać z fiskusem.