W odniesieniu do środków trwałych nie można zapominać, że co do zasady podlegają one amortyzacji podatkowej. Zgodnie z przepisami amortyzacji podlegają, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

• budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
• maszyny, urządzenia i środki transportu,
• inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w CIT (art. 16a ust. 1 i art. 17a pkt 1 ustawy o CIT). Zgodnie z przepisami podatkowymi specyficzną kategorię środków trwałych podlegających amortyzacji stanowią inwestycje w obcych środkach trwałych (art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT).

Przepisy ogólne CIT dotyczące dokonywania odpisów amortyzacyjnych (art. 15 ust. 6 ustawy o CIT) wskazują, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami podatkowymi. Z kolei jeden z tych przepisów stwierdza, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT). A zatem aby zastosować powyższy przepis (to znaczy zaliczyć niezamortyzowaną wartość inwestycji w obcym środku trwałym do kosztów podatkowych), zachodzić muszą następujące przesłanki:

• musi nastąpić utrata przydatności gospodarczej z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności;
• musi zaistnieć strata związana z likwidacją,
• musi nastąpić likwidacja nie w pełni umorzonego środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym).

O ile nie budzi większych wątpliwości, że w opisywanym przypadku doszło do utraty przydatności gospodarczej inwestycji w obcym środku trwałym oraz zaistnienia straty (przesłanki a i b), o tyle sprawą dyskusyjną w takim przypadku jest zawsze ustalenie, czy w przypadku wypowiedzenia umowy najmu doszło do "likwidacji" nie w pełni umorzonego środka trwałego. Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "likwidacja". W konsekwencji zatem organy podatkowe przyjmują, że pojęcie to należy rozumieć dosłownie - jako zniszczenie, likwidację fizyczną itp.

Powyższy pogląd, zgodnie z którym koszt niezamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym może zostać zaliczony do kosztów podatkowych w zasadzie jedynie w przypadku fizycznej likwidacji, jest niestety często przytaczany przez organy podatkowe. Tendencja ta została jednak przełamana przez jeden z ostatnich wyroków NSA.

Niestety, w odniesieniu do zaliczania do kosztów podatkowych kosztów zaniechanych inwestycji, organy podatkowe nadal (także już po zapadnięciu opisywanego orzeczenia) stają na stanowisku, że do zaliczenia niezamortyzowanej części inwestycji do kosztów konieczne jest jej fizyczne unicestwienie. Przykładem takiego podejścia jest chociażby najnowsza interpretacja w tej materii wydana przez Dyrektora IS w Katowicach w dniu 3 października 2011 r.

Tak więc jeżeli spółka będzie chciała, zgodnie ze stanowiskiem wyrażanym przez NSA, zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość niezamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym musi liczyć się z tym, że będzie to zakwestionowane przez organy podatkowe, a swoich racji będziesz musiał dochodzić przed sądami administracyjnym.


Miesięcznik Koszty w Firmie. W jednej publikacji znajdziesz rozwiązania dotyczące rozliczania kosztów w firmie z punktu widzenia 3 dziedzin: podatków dochodowych, VAT, ustawy o rachunkowości.