Spółka cywilna: wystąpienie a przychód podatkowy

Przeczytaj także: Wystąpienie ze spółki cywilnej a podatek dochodowy

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Do spółki cywilnej dołączył trzeci wspólnik, po czym wystąpił z niej wnioskodawca, który po wystąpieniu prowadzi działalność gospodarczą na własne nazwisko. W związku z wystąpieniem ze spółki otrzymał on zwrot poniesionych wkładów, pieniężny ekwiwalent z tytułu udziału w wartości majątku spółki (środki trwałe oraz towary handlowe) a także wypracowany zysk przez spółkę na niego przypadający. Zadał pytanie, czy wypłacone mu z tego tytułu pieniądze podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym? W przedmiotowej sprawie, uwzględniając rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 642/09 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 października 2011 r. sygn. akt II FSK 800/10, organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Z kolei w myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy - wyrażającego podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. zasadę powszechności opodatkowania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku. Innymi słowy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty, w szczególnych przypadkach w ustawie przewidzianych przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Ponadto, z treści powołanego art. 8 ust. 1 analizowanej ustawy wynika, że spółka cywilna nie posiada podmiotowości w zakresie podatku dochodowego, podatnikiem tegoż podatku jest wspólnik, który uwzględnia w rozliczeniu podatku dochodowego przychody oraz koszty ich uzyskania generowane przez spółkę cywilną w proporcji, w jakiej partycypuje w jej zyskach na podstawie umowy spółki.

W konsekwencji, kluczowe dla badanej sprawy – jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 642/09 – są regulacje ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) odnoszące się do spółki cywilnej.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi należy zwrócić uwagę na szczególny status prawny spółki cywilnej oraz majątku takiej spółki. Otóż majątek spółki cywilnej obejmuje wkłady wspólników (własność rzeczy i praw) oraz dochody uzyskane dla spółki w czasie jej trwania, które mogą przyjąć formę środków trwałych, zapasów oraz zgromadzonych pieniędzy.

Według art. 871 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się rzeczy, które wniósł do spółki do używania oraz wypłaca się w pieniądzu wartość wkładu, a ponadto wypłaca się występującemu wspólnikowi w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Sąd wskazał, że z treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka cywilna (spółka nie mająca osobowości prawnej), lecz są nimi osoby fizyczne będące wspólnikami. Tym samym, gdy wypłacana kwota – stanowiąca część wartości majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, w stosunku w którym wspólnik występujący uczestniczył w zyskach spółki – odpowiada przyrostowi wartości majątku spółki powstałego już z raz opodatkowanego dochodu pozostawionego przez wspólników w spółce, to występujący wspólnik nie uzyskuje przysporzenia majątkowego, a w konsekwencji nie uzyskuje przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Doszłoby bowiem do ponownego opodatkowania tych samych kwot. Dlatego też w takiej sytuacji nie powstaje przychód dla występującego wspólnika, który stanowiłby jakąś nową kategorię ekonomiczną, nie poddaną uprzednio opodatkowaniu.

Na tle powyższego zauważyć należy, że zysk spółki jest niczym innym jak wcześniej wypracowanym dochodem spółki, który sukcesywnie był opodatkowany przez wspólników spółki proporcjonalnie do udziałów. W przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej mamy do czynienia z podziałem majątku wspólnego, a nie z osiągnięciem dochodu. Jest to forma zniesienia współwłasności łącznej. Nie można w tej sytuacji mówić o jakimkolwiek przysporzeniu po stronie występującego ze spółki wspólnika, a jedynie wypłaty tego co w czasie trwania spółki było również jego własnością. Z treści art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiącego, że wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów do spółki osobowej, nie wynika, że wszystkie należności wypłacane występującemu ze spółki cywilnej wspólnikowi ponad wniesiony wkład podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Należy bowiem brać pod uwagę istotę podatku dochodowego wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym.

W związku z powyższym stwierdzić należy – co zostało potwierdzone również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 642/09 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2011 r., sygn. akt II FSK 800/10 – że wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadających temu wspólnikowi pieniędzy nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. (…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów