Import usług w VAT: skomplikowany obowiązek podatkowy

Przeczytaj także: Podatek VAT: stałe miejsce prowadzenia działalności

Zasady określania powstawania obowiązku podatkowego w dużej mierze zostały uregulowane w art. 19 ustawy o VAT. Tutaj też znalazły się przepisy dotyczące powstawania tego obowiązku od importu usług. Otóż art. 19 ust. 19 ustawy o VAT mówi, że przy imporcie usług obowiązek podatkowy powstaje na takich samych zasadach, jak w obrocie krajowym (należy stosować odpowiednio część przepisów tego artykułu), jednakże z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

Art. 19 ust. 19a ustawy o VAT mówi natomiast, że w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b (czyli zawierający ogólną zasadę określania miejsca świadczenia usług), stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1. usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2. usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Pierwszy z powyższych punktów wydaje się być jasny i zrozumiały. Niestety tego samego nie można powiedzieć o punkcie drugim. Dlaczego?

Otóż ustawodawca posługuje się w nim dwoma pojęciami: rok i rok podatkowy nie podając przy tym definicji żadnego z nich. Przypomnijmy w tym miejscu, iż definicja roku podatkowego znalazła się w Ordynacji podatkowej. Jej art. 11 mówi, że rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.
Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera odrębnej definicji (tzw. definicji legalnej) roku podatkowego, należy stosować tę z Ordynacji podatkowej, w związku z czym przez rok podatkowy, o którym mowa w art. 19 ust. 19a pkt 2 ustawy o VAT należy rozumieć rok kalendarzowy.

Niestety przepisy nie definiują pojęcia „rok”. Zgodnie zaś z definicją słownikową (Słownik języka polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl) pod pojęciem „rok” należy rozumieć jednostkę czasu równą w przybliżeniu okresowi obiegu Ziemi wokół Słońca – 365 lub 366 dni.

Na podstawie powyższego można zatem dojść do wniosku, że zgodnie z art. 19 ust. 19a pkt 2 ustawy o VAT, w przypadku usług ciągłych, które trwają dłużej niż rok (a więc niż 365 lub 366 dni) i w stosunku do których nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, obowiązek podatkowy z tytułu importu usług należy rozpoznać na koniec każdego roku podatkowego.

Jeżeli jednak usługa taka trwa krócej aniżeli rok (czyli 365 lub 366 dni), to przytoczony wyżej przepis nie powinien mieć zastosowania nawet wówczas, gdy okres trwania usługi przekracza jeden rok podatkowy (np. trwa od września 2011 r. do lipca 2012 r.).

Należałoby bowiem założyć, że pojęcia „rok” oraz „rok podatkowy” nie są tożsame.

Odmiennego zdania są jednak organy podatkowe. Te twierdzą bowiem, że jeżeli dana usługa ciągła (nawet wówczas gdy trwa krócej aniżeli 12 miesięcy) przypada na dwa (lub więcej) lata podatkowe, do każdego roku należy przypisać obowiązek podatkowy oraz wykazać podatek VAT z tytułu importu usług proporcjonalnie do każdego roku.

Które stanowisko w tej sprawie jest słuszne – trudno powiedzieć. Miejmy nadzieję, że Ministerstwo Finansów dostrzegając powyższą rozbieżność doprecyzuje przepisy tudzież wyda interpretację ogólną w tym zakresie, która rozwieje rodzące się obecnie wątpliwości.