Ustalanie wartości różnic kursowych w praktyce

Przeczytaj także: Różnice kursowe: jak ująć w księdze przychodów i rozchodów?

1.5. Otrzymanie należności
W przypadku wystawienia faktury w walucie obcej przepisy podatkowe zobowiązują do przeliczenia na złote wyrażonych w walucie obcej przychodów podatkowych. W myśl art. 11a ust. 1 updof oraz art. 12 ust. 2 updop, przychód podatkowy w walucie obcej przelicza się na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Za datę powstania przychodu należnego uważa się m.in. dzień wydania rzeczy, wykonania usługi, w tym częściowego jej wykonania, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności, z zastrzeżeniem usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych (art. 14 ust. 1 i 1c updof i art. 12 ust. 3 i 3a updop).

Przy zastosowaniu metody podatkowej, różnice kursowe powstają, gdy wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa lub wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

W sytuacji gdy wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu będzie:

• niższa od wartości tego przychodu ustalonej w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia - powstaną dodatnie różnice kursowe, które zwiększą przychód podatnika (art. 24c ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 updof i art. 15a ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 updop),
• wyższa od wartości tego przychodu ustalonej w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia - powstaną ujemne różnice kursowe, które zwiększą koszty uzyskania przychodów (art. 24c ust. 1 w zw. z ust. 3 pkt 1 updof i art. 15a ust. 1 w zw. z ust. 3 pkt 1 updop).

---

Zwróć uwagę!
W przypadku wpływu należności na rachunek walutowy nie można mówić o faktycznym, rzeczywistym kursie, który miałby służyć do wyceny tej operacji, gdyż nie została dokonana wymiana środków pieniężnych (np. zakup waluty od banku). A gdy do otrzymanych należności nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności. Wynika to z art. 24c ust. 4 updof oraz art. 15a ust. 4 updop.

---

Przykład
Podatnik wystawił fakturę na 5.000 zł dla zagranicznego kontrahenta w dniu powstania przychodu ze sprzedaży towarów (wydania mu towarów). Średni kurs NBP z poprzedniego dnia wynosił 4,16 zł/euro. Stąd przychód na dzień jego powstania wyniósł 20.800 zł (5.000 euro × 4,16 zł/euro).

Należność wpłynęła na rachunek walutowy podatnika. Kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień tego wpływu wynosił 4,17 zł/euro. Zatem przychód w dniu jego otrzymania wynosił 20.850 zł (5.000 euro × 4,17 zł/euro).

Ustalenie różnicy kursowej:
5.000 euro × 4,16 zł/euro - 5.000 euro × 4,17 zł/euro = 20.800 zł - 20.850 zł = - 50 zł.
Jest to dodatnia różnica kursowa (przychód z dnia powstania okazał się niższy niż przychód z dnia jego otrzymania), którą podatnik ujął w przychodach.


Dodajmy, że ustawodawca nie wymaga, by zapłata była dokonana przelewem. Dlatego z punktu widzenia ustalania różnic kursowych nie ma znaczenia forma płatności. Kontrahent może walutę obcą np. wpłacić do kasy. W tym przypadku do otrzymanych należności nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się więc kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Pobranie zaliczki lub przedpłaty w walucie obcej nie zmienia zasady, że tego rodzaju należność nie jest przychodem podatkowym. Jednak po wykonaniu świadczenia konieczne będzie przeliczenie uzyskanego przychodu na złote oraz rozliczenie różnic kursowych.

Przykład
Zgodnie z zawartą umową kupna-sprzedaży na konto walutowe spółki wpłynęła zaliczka od kontrahenta z Niemiec w kwocie 4.000 euro, tj. 40% należności za dostawę towarów. Wpływ waluty przeliczono po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień otrzymania przedpłaty, który wyniósł 4,25 zł/euro, tj. 4.000 euro x 4,25 zł/euro = 17.000 zł.

Po zrealizowaniu dostawy powstał przychód należny, który należało wycenić po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, który wyniósł 4,30 zł/euro, tj. 10.000 euro x 4,30 zł/euro = 43.000 zł.

Kwota zapłaty pozostałej części należności, tj. 6.000 euro, wpłynęła na rachunek walutowy. Wpływ waluty wyceniono po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień wpływu waluty, który wyniósł 4,28 zł/euro, tj. 6.000 euro x 4,28 zł/euro = 25.680 zł.

Ustalenie różnic kursowych:
a) dotyczące zaliczki
4.000 euro x 4,30 zł/euro - 4.000 euro x 4,25 zł/euro = 17.200 zł - 17.000 zł = 200 zł,
b) dotyczące faktury końcowej
6.000 euro x 4,30 zł/euro - 6.000 euro x 4,28 zł/euro = 25.800 zł - 25.680 zł = 120 zł.
Są to ujemne różnice kursowe zwiększające koszty uzyskania przychodów.


Wydawnictwo Podatkowe GOFIN – wydawca czasopism, Gazety Podatkowej i serwisów internetowych dostarczających specjalistycznej wiedzy z zakresu podatków, rachunkowości, ubezpieczeń i prawa pracy.