eGospodarka.pl
eGospodarka.pl poleca

eGospodarka.plPodatkiInterpretacje i wyjaśnienia › Odsetki od kredytu na wkład do spółki osobowej nie są kosztem podatkowym

Odsetki od kredytu na wkład do spółki osobowej nie są kosztem podatkowym

2019-09-18 10:52

Odsetki od kredytu na wkład do spółki osobowej nie są kosztem podatkowym

Nie każdy kredyt służy działalności gospodarczej © Bacho Foto - Fotolia.com

Gdy zaciągnięty kredyt służy sfinansowaniu objęcia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej nie finansują działalności podatnika a jedynie nabycie udziału w spółce osobowej, czyli prawa do odpowiedniej części przychodów i kosztów z takiego udziału. Płacone z tego tytułu odsetki nie będą w związku z tym kosztami podatkowymi - uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12.09.2019 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.302.2019.1.AM.

Przeczytaj także: Kredyt dla firm: płacone odsetki nie są kosztem podatkowym?

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?


Wnioskodawca – spółka z o.o., zamierza założyć z drugim wspólnikiem spółkę komandytową (spółkę celową, która po realizacji postawionego jej przedsięwzięcia zostanie zlikwidowana). Przychody oraz koszty uzyskania przychodów związane z udziałem w spółce osobowej łączyć się będą z przychodami oraz kosztami uzyskania przychodów każdego ze wspólników spółki osobowej w proporcji do przysługującego wspólnikowi prawa do udziału w zysku, a więc także z przychodami i kosztami wnioskodawcy.

Wnioskodawca, tytułem nabycia udziałów w spółce osobowej, wniesie do niej nabyty ogół i praw i obowiązków (dalej OPIO). Na nabycie OPIO spółka z o.o. zaciągnie kredyt bądź pożyczkę. Do momentu spłaty kwoty głównej kredytu/pożyczki, spółka z o.o. będzie zobowiązania uiszczać wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału w postaci odsetek. Całość środków pozyskanych w wyniku uzyskania finansowania zewnętrznego zostanie wykorzystana do nabycia OPIO spółki osobowej. Środki na spłatę odsetek od uzyskanego finansowania zewnętrznego będą pochodziły z uzyskiwanych ze spółki osobowej dochodów opodatkowanych na poziomie wnioskodawcy.

Zadano pytanie, czy płacone przez spółkę odsetki od kredytu/pożyczki będą stanowić dla niej koszty uzyskania przychodu pomniejszający przychodu z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa o pdop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…).

fot. Bacho Foto - Fotolia.com

Nie każdy kredyt służy działalności gospodarczej

Kredyt czy pożyczka zaciągnięta na poczet nabycia praw i obowiązków mających stanowić wkład do spółki osobowej, nie wykazuje związku z bieżącą działalnością wnoszącego go do tej spółki. Nie służy też uzyskiwaniu przychodów przez tę spółkę. W efekcie płacone z tego tytułu odsetki nie stanowią kosztów podatkowych w CIT.


Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ustawy o pdop), gdy wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Dotyczy to zarówno takich wydatków, które bezpośrednio przekładają się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i tych, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, tj.:
• został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny, a więc bezzwrotny,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła,
• nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o pdop,
• został właściwie udokumentowany. (…)

Zasady tworzenia spółek komandytowych określają przede wszystkim przepisy art. 102-124 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505 z późn. zm., dalej: „K.s.h.”). Zgodnie z art. 102 K.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Zgodnie z art. 109 K.s.h., spółka komandytowa powstaje z chwilą wpisu do rejestru. Jest ona zobowiązana do otwarcia ksiąg rachunkowych na dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym. Co do zasady spółka komandytowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania (w tym kredyty i pożyczki), pozywać i być pozywana. Jej majątek stanowi wszelkie menie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Majątek ten jest odrębny od majątków wspólników spółki komandytowej.

Wspólnicy zakładający spółkę komandytową mogą wnieść do takiej spółki wkład pieniężny lub niepieniężny. Każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu.

Na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych podatnikiem nie jest spółka osobowa (spółka komandytowa), podatnikami są natomiast jej wspólnicy. Opodatkowując dochody z tytułu udziału w spółce komandytowej, wspólnik będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych stosuje regulacje zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy zapłacone przez Spółkę odsetki od kwoty głównej pożyczki bądź kwoty głównej kredytu stanowić będą koszty uzyskania przychodów pomniejszające przychód z tytułu uczestnictwa w Spółce osobowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o pdop przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła (art. 5 ust. 1a).

Jak wynika z art. 5 ust. 2 ww. ustawy, takie same zasady obowiązują odnośnie do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Na gruncie powyższych regulacji wspólnik spółki komandytowej będący osobą prawną łączy przychody i koszty podatkowe z tytułu udziału w spółce komandytowej z innymi swoimi przychodami oraz kosztami podatkowymi i od uzyskanego dochodu odprowadza podatek dochodowy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku Spółka nigdy nie uzyska przychodu ze źródła jakim są wymienione w art. 7b updop przychody z zysków kapitałowych, w szczególności nie uzyska przychodu ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną (ust. 1 pkt 4). Koszty z tytułu zapłaty odsetek nie są więc związane z tym źródłem przychodów.

Wydatki w postaci odsetek od kredytu czy pożyczki zaciągniętych celem nabycia wkładu do spółki nie wiążą się również, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, z przychodami z działalności operacyjnej, tj. z uzyskiwaniem dochodów z uczestnictwa w spółce osobowej. Transparentność podatkowa spółki osobowej, nie może zostać wykorzystana do rozliczania wydatków, które nie są związane z działalnością tej spółki. Nie można tu pominąć istoty znaczenia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, które należy rozumieć, jako wszystkie przysługujące wspólnikowi prawa (np. do reprezentacji czy udziału w zyskach) i obowiązki (np. uczestnictwo w stratach, powstrzymywanie się od działalności konkurencyjnej). Takich wydatków nie łączy się z osiąganymi na bieżąco przychodami z tytułu działalności spółki osobowej. Czym innym bowiem są wydatki na nabycie wkładu, które dają wspólnikowi określone uprawnienia oraz nakładają na niego pewne obowiązki, a czym innym jest działalność spółki osobowej.

Argumentacja Spółki całkowicie pomija tę różnicę, czego wyrazem jest stwierdzenie: Co istotne odsetki zapłacone przez Spółkę stanowią wydatki poniesione w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów innego aniżeli zyski kapitałowe, ponieważ w wyniku ich poniesienia Spółka może prowadzić działalność gospodarczą za pośrednictwem Spółki Osobowej, której przychody i koszty ze względu na transparentność podatkową Spółki Osobowej będą traktowane jako przychody i koszty Wnioskodawcy. W następstwie spłaty odsetek Spółka posiada niezakłócony i bezpośredni dostęp do środków pochodzących z finansowania zewnętrznego.

Należy pamiętać, że Wnioskodawca, zgodnie z art. 5 ustawy o pdop, ustalając dochód będący podstawą opodatkowania będzie musiał wykazać odpowiednią część przychodów oraz kosztów osiągniętych lub poniesionych przez spółkę osobową mając na względzie przepisy w zakresie ich ustalania zawarte w ustawie o pdop.

W przedmiotowej sprawie to nie spółka komandytowa zaciągnie pożyczkę czy też kredyt i nie ona będzie zobowiązana do spłaty przedmiotowych odsetek. Spółka komandytowa wykorzysta tylko dla celów swojej działalności środki finansowe pochodzące z wkładu pieniężnego Wnioskodawcy.

Kredyt czy pożyczka zostanie zatem zaciągnięta na sfinansowanie nabycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej i jak już wskazano transparentność podatkowa spółki osobowej tego nie zmieni.

Obciążanie przychodów z działalności spółki komandytowej odsetkami z tytułu zaciągniętego przez jej wspólnika kredytu czy pożyczki na nabycie wkładu stanowiłoby naruszenie art. 5 ustawy o pdop. W takiej sytuacji bowiem drugi wspólnik wykazywałby zupełnie inny wynik podatkowy z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej, gdyż on nie pomniejszałby przypadających na niego proporcjonalnie przychodów kosztami odsetek z tytułu zaciągniętego przez pierwszego wspólnika kredytu czy pożyczki.

Z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej wspólnikowi przysługuje udział w zyskach spółki osobowej. Udział w zyskach jest pochodną wyniku finansowego, jaki osiąga spółka osobowa za dany rok obrotowy. Należy wskazać, że spółki komandytowe są obowiązane do prowadzenia ksiąg rachunkowych, podział zysku następuje po sporządzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego wykazującego zysk lub stratę jednostki po zakończeniu roku obrotowego. Przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja opodatkowania spółek osobowych (transparentność podatkowa samej spółki – opodatkowania na poziome wspólników) oznacza, że dla celów podatkowych nieistotny jest faktyczny zysk przysługujący wspólnikowi z tytułu udziału w takiej spółce. Dlatego argument Wnioskodawcy sprowadzający się do twierdzenia, że z uwagi na fakt, że środki na spłatę odsetek będą uzyskiwane wyłącznie dzięki wypłatom z zysku spółki komandytowej opodatkowanym na bieżąco, jako dochód podatkowy na poziomie Wnioskodawcy, to źródło przychodów pozostaje zachowane i zabezpieczone jest argumentem chybionym.

Podsumowując, pożyczka/kredyt, w opisanym we wniosku przypadku, służy sfinansowaniu objęcia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej. Rozliczenie przychodów i kosztów z udziału w takiej spółce następuje w oparciu o art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychody i koszty generowane są więc przez odrębny podmiot będący spółką osobową a jedynie ich podział następuje w oparciu o art. 5 powołanej ustawy. Zaciągnięty przez wspólnika wnoszącego wkład do spółki osobowej kredyt/pożyczka nie finansują więc w tym przypadku działalności podatnika a jedynie nabycie udziału w spółce osobowej, czyli prawa do odpowiedniej części przychodów i kosztów z takiego udziału (podobnie wyrok NSA z dnia 6 października 2015 r. sygn. akt. II FSK 2107/13).

Tym samym, odsetki od pożyczki lub kredytu zaciągniętego na nabycie wkładu do spółki nie spełniają przesłanki związku z przychodem wymaganej, aby uznać je za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o pdop.

Dodatkowym argumentem dla powyższego stwierdzenia jest fakt, że wnoszenie do spółki osobowej wkładu pieniężnego nie powoduje powstania przychodu dla podmiotu wnoszącego taki wkład. Konsekwencją powyższej neutralności wnoszenia wkładów do spółek nie będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, jest brak możliwości zaliczenia do kosztów wydatków ponoszonych przez wspólnika, w związku z wnoszeniem takich wkładów, w tym odsetek od pożyczek/kredytów przeznaczonych na sfinansowane takich wkładów.

W niniejszej sprawie koszty odsetek od pożyczki/kredytu zaciągniętego na sfinansowanie wkładu do spółki osobowej, mogłyby być ewentualnie rozpatrywane jako koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. przychodu ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną. Nieuzyskanie jednak takiego przychodu w przyszłości przez wspólników (co ma miejsce w rozpatrywanym przypadku), skutkuje brakiem możliwości rozliczenia odsetek jako kosztów uzyskania przychodów.

Bez znaczenia pozostaje także argument o osiągnięciu takiego samego efektu podatkowego zarówno w sytuacji, gdy kredyt zaciąga wspólnik spółki osobowej jak i w sytuacji, gdy zaciąga go spółka osobowa. Po pierwsze, we wniosku nie została przedstawiona do oceny organu podatkowego inna sytuacja, lecz wyłącznie zdarzenie opisane we wniosku. Po drugie, już z tego chociażby powodu, że odsetki od pożyczki czy kredytu zaciągniętego przez spółkę osobową nie stanowiłyby w całości kosztów wspólnika tylko ich część odpowiednią do jego udziału w zyskach spółki osobowej, jest to twierdzenie nieprawdziwe.

W konsekwencji, zapłacone przez Spółkę odsetki od kwoty głównej pożyczki lub kwoty głównej kredytu nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów pomniejszającego przychody z tytułu uczestnictwa w Spółce osobowej.(…)”


Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów

Przeczytaj także

Skomentuj artykuł Opcja dostępna dla zalogowanych użytkowników - ZALOGUJ SIĘ / ZAREJESTRUJ SIĘ

Komentarze (0)

DODAJ SWÓJ KOMENTARZ

Eksperci egospodarka.pl

1 1 1

Wpisz nazwę miasta, dla którego chcesz znaleźć urząd skarbowy lub izbę skarbową.

Wzory dokumentów

Bezpłatne wzory dokumentów i formularzy.
Wyszukaj i pobierz za darmo: