Zadatek jako odszkodowanie a rozliczenie VAT

Przeczytaj także: Zaliczka, zadatek, kaucja a zobowiązanie w podatku VAT

Rozpatrzmy następującą sytuację: W kwietniu 2010 r. przedsiębiorca zawarł umowę na wykonanie określonego produktu. Kontrahent z tego tytułu wpłacił mu zadatek, na który przedsiębiorca wystawił fakturę zaliczkową w dniu jego otrzymania. W maju 2010 r. kontrahent odstąpił od umowy, w związku z czym przedsiębiorca zatrzymał zadatek jako odszkodowanie. Czy w takiej sytuacji zadatek powinien mieć wpływ na podatek VAT?

Zgodnie z art. 394 Kodeksu cywilnego zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.
W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała, a jeżeli zaliczenie takie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi.
Z kolei w przypadku rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony.

Tyle o zadatku mówią przepisy cywilne. Wynika z nich zatem, iż podstawową funkcją zadatku jest gwarancja wykonania umowy. Gdy jedna ze stron się z niej nie wywiąże (oprócz wyjątków wskazanych wyżej), zadatek stanowi swego rodzaju odszkodowanie. To też różni zadatek od zaliczki, która w przypadku niewykonania umowy podlega zwrotowi w całości.

W chwili wpłaty zadatku na poczet zawartej umowy dla celów podatku VAT jednak jest on traktowany na równi z zaliczką czy też inną należnością wpłaconą na poczet wykonania usługi/dostawy towaru. Jak bowiem stanowi art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Powyższe powinno zostać udokumentowane fakturą VAT (zaliczkową) w terminie 7 dni od otrzymania zadatku. Tak mówi §10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W sytuacji, gdy zadatek ten zostaje zatrzymany wskutek niewywiązania się z umowy przez kontrahenta, zmienia się jego charakter. Staje się on bowiem odszkodowaniem, a to nie podlega co do zasady opodatkowaniu VAT. Przypomnijmy, iż zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Nie zalicza się tutaj zatem odszkodowań otrzymanych od kontrahentów za niedopełnienie warunków umowy.

W takim przypadku należy zatem skorygować rozliczenie podatku VAT w zakresie wcześniej pobranego i opodatkowanego zadatku. W tym celu wystawia się fakturę korygującą. Co prawda przepisy wskazanego wyżej rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur wśród powodów, dla których wystawia się ten dokument, nie wskazuje zatrzymania zadatku jako odszkodowania, jednakże przyjęcie literalnego brzmienia przepisów w tym zakresie (§13 i §14 rozporządzenia) spowodowałoby, że podatnicy nie mieliby w ogóle możliwości skorygowania VAT od czynności, które w ostatecznym rozrachunku nie podlegają opodatkowaniu, co nie wydaje się być słuszne. Tym samym prawidłowym wydaje się tutaj zastosowanie interpretacji rozszerzającej, zgodnie z którą fakturę korygującą należy wystawić nie tylko w sytuacji, gdy podatnik zwrócił zadatek nabywcy, ale także wtedy, gdy został on zatrzymany jako odszkodowanie za niewywiązane się kontrahenta z umowy.

Korekta faktury pociągnie za sobą korektę rozliczenia VAT (obniżenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego). Tutaj należy jednak pamiętać o ograniczeniu wynikającym z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT. Przepis ten mówi mianowicie, iż w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W związku z powyższym samo sporządzenie faktury korygującej „in minus” nie jest wystarczające do jej ujęcia w rejestrach i deklaracji VAT. Podatnik musi tutaj posiadać jeszcze potwierdzenie odbioru takiej faktury.

Odnosząc powyższe przepisy do naszego przykładu nasz przedsiębiorca słusznie wystawił fakturę VAT i wykazał podatek należny z tytułu otrzymanego zadatku w kwietniu 2010 r. W chwili zmiany jego funkcji z zaliczkowej na odszkodowawczą (czyli w maju 2010 r.) powinien wystawić fakturę korygującą do powyższej faktury, którą z kolei ujmie w ewidencjach oraz deklaracji VAT dopiero po uzyskaniu potwierdzenia odbioru tej korekty przez kontrahenta (zgodnie z art. 29 ust. 4a ustawy).