Nota korygująca a podatnik zwolniony z VAT

Przeczytaj także: Podatnik zwolniony z VAT a nota korygująca

Przepisy w zakresie wystawiania not korygujących zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 95 poz. 798).

§ 18 ust. 1 tego rozporządzenia wskazuje, że nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 9 ust. 1 pkt 5-12 (czyli mających wpływ na wartość tej faktury), może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

Nie ulega wątpliwości, że notę korygującą wystawia nabywca towarów lub usług, który otrzymał fakturę VAT z błędami nie mającymi wpływu na wartość tej faktury. Niestety analiza powyższego przepisu budzi spore wątpliwości, gdy wystawcą takim ma być podmiot inny niż czynny podatnik VAT. Dlaczego? Otóż na jego końcu ustawodawca wskazał, że nabywca może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą. Natomiast faktury mogą wystawiać jedynie czynni podatnicy podatku VAT. Czy zatem inni podatnicy mogą z tego przepisu korzystać?

Organy podatkowe w tej kwestii stoją na stanowisku, że noty korygujące mogą wystawiać (podobnie jak i inne faktury) jedynie czynni podatnicy VAT. Przykładowo Urząd Skarbowy w Wadowicach w interpretacji z dnia 11.04.2006 r. nr PD1C/415-15/06 wskazał, że „(…) fakturę zwaną notą korygującą mogą wystawić tylko podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).(…)

Urząd Skarbowy w Olsztynie w interpretacji z dnia 06.06.2006 r. nr US IV/I/443-34/06 wskazał, że „(…) nota korygująca jest rodzajem faktury VAT, do wystawiania której nie jest uprawniony nabywca niebędący zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT.(…)”

Podobne zdanie wyraził także Urząd Skarbowy w Zgierzu w interpretacji z dnia 16.04.2007 r. nr III/443-16/07: „(…) podmiotem, któremu ustawodawca przyznał prawo wystawienia noty korygującej jest nabywca towaru lub usługi, który prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego art. 15 ustawy o VAT.
Analizując treść § 18 (§ 16 oraz § 17) rozporządzenia w związku ze wskazanymi uregulowaniami ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż nota korygująca jest rodzajem faktury (nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki (...) może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą). Natomiast stosownie do przepisów ustawy o VAT podmiotem uprawnionym (zobowiązanym) wystawić fakturę jest podatnik podatku VAT, określony w art. 15 tej ustawy (tj. prowadzący działalność gospodarczą).(…)”

W swoich odpowiedziach organy podatkowe nie zwracają jednak uwagi na krąg adresatów § 18 rozporządzenia. W przepisie tym bowiem ustawodawca wskazał, że noty korygujące mogą wystawiać nabywcy towarów i usług, którzy otrzymali faktury z błędami. Nie wprowadził tutaj ograniczenia w takiej postaci, że nabywcą mogą być jedynie czynni podatnicy VAT (może to zatem być osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej czy też podatnik zwolniony z tego podatku podmiotowo lub przedmiotowo).

Przykładowo w § 10 dotyczącym wystawiania faktur przez nabywców ograniczenie takie zostało wprost wskazane ( nabywca towarów lub usług jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym - § 10 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia).

Można zatem uznać, że gdyby ustawodawca chciał ograniczyć prawo do wystawiania not korygujących jedynie przez czynnych podatników VAT, wskazałby takie ograniczenie w przepisach. Tym samym istnieją podstawy, aby sądzić, iż konstruując przepis § 18 rozporządzenia ustawodawca chciał umożliwić wystawianie not korygujących także przedsiębiorcom zwolnionym z tego podatku oraz tym, którzy w ogóle działalności nie prowadzą.