Sprzedaż mieszkania a ulga w podatku od darowizny

Przeczytaj także: Podatek od darowizny: ulga a sprzedaż piwnicy

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

W zapytaniu podatniczka wyjaśniła, że w marcu 2003 r. otrzymała od rodziców w darowiźnie mieszkanie o pow. 31,80 m² położone w Pruszkowie i skorzystała z ulgi określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jej sytuacja uległa jednak zmianie. Otrzymała pracę w innym mieście (Sochaczewie), co wiąże się z ciągłymi dojazdami do zakładu pracy. Ponadto powiększyła się także jej rodzina, która liczy obecnie 4 osoby. Okoliczności te zmuszają podatniczkę do zmiany warunków mieszkaniowych. Zamierza ona zatem sprzedać otrzymane mieszkanie, a pieniądze z tego tytułu uzyskane przekazać na dokończenie budowy domu, na który pozwolenie na budowę otrzymała w 2006 r. Zadała w związku z tym pytanie, czy nadal będzie jej przysługiwać ulga określona w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn? W interpretacji indywidualnej z dnia 17 września 2007 r. nr Nr IPPB2/436-3/07-4/MZ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że podatniczce ulga nie przysługuje. Jednakże po dokonaniu analizy powyższej sprawy Minister Finansów zajął w następujące stanowisko:

„(…) Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni zamierza sprzedać nabyty tytułem dziedziczenia lokal mieszkalny, w związku z koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych (uzyskanie zatrudnienia w innym mieście oraz powiększenie rodziny), a otrzymane środki pieniężne przeznaczyć na dokończenie budowy domu mieszkalnego, na którą otrzymała pozwolenie na budowę w dniu 6 grudnia 2006 r., czyli przed dokonaniem sprzedaży lokalu.

Do opisanego zdarzenia przyszłego mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w dniu nabycia lokalu mieszkalnego, tj. w dniu 17 marca 2003 r.

Zgodnie z art. 16 ust. 7 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514, z późn. zm.) prawo do ulgi mieszkaniowej nie wygasa, jeżeli zbycie budynku lub lokalu było uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, a nabycie innego budynku lub uzyskanie pozwolenia na jego budowę albo nabycie innego lokalu nastąpiło nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia. Przy czym obie te przesłanki muszą wystąpić łącznie.

Przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie definiują pojęcia „konieczność zmiany warunków mieszkaniowych”. W świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego konieczność zmiany warunków mieszkaniowych w rozumieniu art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn winna mieć charakter imperatywny, wskazujący na sytuację wyjątkową, gdy chodzi o kwalifikowaną potrzebę takiej zmiany (z dnia 07.03.2002r sygn. akt I SA/Wr 291/01).

Zgodnie zatem z wyrażanym w orzecznictwie sądowym stanowiskiem, konieczność zmiany warunków mieszkaniowych występuje wówczas, gdy zachodzi nagła nieoczekiwana sytuacja życiowa, w której znalazł się podatnik.

Z koniecznością taką mamy do czynienia przykładowo, jak wskazuje sąd w jednym z wyroków, jeśli warunki mieszkaniowe wymagają poprawy. Uzasadnieniem zbycia lokalu będzie więc konieczność ulokowania uzyskanych w ten sposób środków w inwestycję mającą na celu poprawę warunków mieszkaniowych, a dochowanie tego przeznaczenia należy rozumieć jako warunek zachowania ulgi.

Nie można natomiast zgodzić się z poglądem Dyrektora Izby Skarbowej, iż za przesłankę uzasadniającą zbycie lokalu mieszkalnego w świetle omawianej ustawy należy uznać wyłącznie trudne warunki materialne podatnika w sytuacji, gdy przeznaczył on środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży mieszkania na zakup lokalu o mniejszej powierzchni i z mniejszym czynszem, w wyniku czego nastąpiła poprawa położenia materialnego podatnika.

Uzyskanie zatrudnienia w innym mieście niż miejsce zamieszkania, co wiąże się z codziennymi dojazdami do pracy (z Pruszkowa do Sochaczewa) oraz zamieszkiwanie w lokalu o powierzchni 31,80m2 przez cztery osoby, w ocenie Ministra Finansów, spełnia dyspozycję art. 16 ust. 7 ustawy, a więc uzasadnia konieczność zmiany warunków mieszkaniowych. Oznacza to, iż sprzedaż tego lokalu w celu przeznaczenia uzyskanych w ten sposób środków pieniężnych na dokończenie budowy domu o większej powierzchni oraz zamieszkanie w miejscu zatrudnienia należy uznać za uzasadnioną konieczność zmiany warunków mieszkaniowych.

Odnosząc się do drugiego warunku, określonego w art. 16 ust. 7 ustawy, dotyczącego nabycia innego budynku lub uzyskania pozwolenia na jego budowę albo nabycia innego lokalu nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia, należy stwierdzić, iż literalne brzmienie przepisu wskazuje nie tylko na koniec terminu do dokonania tej czynności, ale także na następstwo chronologiczne - nabycie budynku (lokalu) lub uzyskanie pozwolenia na budowę budynku powinno nastąpić po zbyciu odziedziczonego lokalu.

Należy jednak zauważyć, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd przeciwny, a mianowicie, iż ustawodawca zakreślił jedynie końcową datę terminu nabycia, a nie dzień, w którym rozpoczyna swój bieg (np. wyroki: z 04.03.2004 r., sygn. III SA 160/02, z 19.05.2004 r., sygn. III SA 3242/02, z 01.01.2004 r., sygn. III SA 2088/03, z 22.12.2004 r., sygn. III SA/Wa 583/04, z 25.01.2008 r., sygn. II FSK 37/07).

W świetle tego orzecznictwa przy interpretacji przepisów art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy stosować reguły zarówno wykładni językowej, jak i systemowej oraz celowościowej, które prowadzą do konkluzji, w myśl której „nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych zbycie przed upływem 5 lat darowanego (odziedziczonego) lokalu (budynku), jeżeli uzyskane przez obdarowanego (spadkobiercę) pozwolenie na budowę nastąpiło przed dniem nabycia tego lokalu lub budynku”.

Inna interpretacja powyższego przepisu zdaniem sądu prowadziłaby do wniosku, iż ulga byłaby niemożliwa w praktyce do wykorzystania, mając na względzie 6 miesięczny okres od dnia zbycia do uzyskania pozwolenia na budowę oraz wymogi, jakie inwestor musi spełnić (uzgodnienia, wyrażenie zgody, opinie), wynikające z przepisów ustawy - Prawo budowlane, aby to pozwolenie otrzymać.

Mając na względzie konieczność uwzględniania przy interpretowaniu przepisów orzecznictwa sądowego istnieje podstawa do zmiany rozstrzygnięcia podjętego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, że dla zachowania ulgi pierwszą czynnością powinno być zbycie nabytego w drodze darowizny mieszkania, a następnie nabycie innego budynku lub uzyskanie pozwolenia na budowę, nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia.

Zbycie przez Panią mieszkania otrzymanego w drodze darowizny przed upływem 5 lat, a następnie przeznaczenie pieniędzy ze sprzedaży na dokończenie budowy budynku mieszkalnego, w przypadku gdy pozwolenie na jego budowę zostało uzyskane przed zbyciem będzie spełniało obie przesłanki do zachowania ulgi z art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dlatego w sytuacji opisanej we wniosku prawo do ulgi nie wygasa.(…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów