Import usług a faktura wewnętrzna i rozliczenie VAT

Przeczytaj także: Oszustwa podatkowe nie pozbawiają prawa do korygowania VAT

Jak wskazuje art. 29 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku usług reklamy, gdy są one świadczone na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. W art. 17 ust. 1 pkt 4 tejże ustawy ustawodawca wskazał, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

Na podstawie powyższych przepisów nabywca usługi reklamowej (ale także szeregu innych usług wymienionych w art. 27 ust. 4 ustawy) jest obowiązany do rozliczenia podatku VAT z tego tytułu – musi wykazać import usług. Obowiązek podatkowy powstaje tutaj – zgodnie z art. 19 ust. 19 ustawy – z reguły na takich samych zasadach, jak w przypadku świadczenia takich usług w Polsce, a więc z chwilą wykonania usługi (art. 19 ust. 1 ustawy), a jeżeli czynność ta powinna być potwierdzona fakturą VAT – z chwilą jej wystawienia, przy czym nie później niż w siódmym dniu, licząc od dnia wykonania tej usługi (art. 19 ust 4 ustawy).

Import usług, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy powinien ponadto zostać udokumentowany fakturą wewnętrzną. Przepis ten wskazuje dodatkowo, że za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie.

Dodajmy w tym miejscu, iż zasady wystawiania faktur wewnętrznych zostały uregulowane także w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. § 23 ust. 1 rozporządzenia mówi bowiem, iż przepisy w zakresie wystawiania faktur VAT stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych.

§9 ust. 1 rozporządzenia mówi natomiast, iż co do zasady fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jak można zatem łatwo zauważyć, mamy tutaj pewną niespójność pomiędzy przepisami ustawy a przepisami rozporządzenia. Ustawa mówi bowiem, iż podatnik może wystawić za dany okres rozliczeniowy jedną fakturę wewnętrzną dokumentującą te czynności dokonane w danym okresie. Rozporządzenie z kolei nakłada obowiązek wystawienia takiej faktury w terminie 7 dni.

Powstaje więc pytanie, które przepisy stosować? Zdaniem autora ważniejsze są tutaj przepisy zawarte w ustawie, tym bardziej, iż w takiej sytuacji faktura wewnętrzna nie wpływa na moment powstania obowiązku podatkowego.

Faktura od unijnego kontrahenta zapewne jest wystawiona także w obcej walucie. Co za tym idzie, konieczne jest przyjęcie prawidłowego kursu do przeliczenia zobowiązania na złote polskie. Kurs ten należy ustalić w oparciu o art. 31a ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten mówi, iż w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się (z nielicznymi wyjątkami) według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

Jak natomiast wskazano wyżej, termin powstania obowiązku podatkowego jest uzależniony od daty wykonania usługi i daty wystawienia faktury (przy czym chodzi tutaj o datę faktury dokumentującej wykonanie danej czynności, czyli wystawionej przez kontrahenta zagranicznego a nie faktury wewnętrznej; patrz przytoczone art. 19 ust. 1 i 4 w zw. z art. 19 ust. 19 ustawy).

W naszym przykładzie zatem obowiązek podatkowy z tytułu importu usług powstanie u polskiego podatnika w dniu 2 września 2009 r. (tj. w dacie wystawienia faktury unijnej, która została wystawiona z zachowaniem 7-dniowego terminu). Przeliczenia wartości z faktury unijnej na złote polskie należy dokonać przy zastosowaniu kursu z dnia 1 września 2009 r. Fakturę wewnętrzną natomiast, zdaniem autora, podatnik ma prawo wystawić nie później niż przed dokonaniem rozliczenia podatku VAT za ten okres (czyli nawet po zakończeniu miesiąca).