Środki trwałe: wartość początkowa a różnice kursowe

Przeczytaj także: Budynek na cudzym gruncie jako inwestycja w obcym środku trwałym?

Należy także pamiętać, że zgodnie z art. 22c ust. 7 updof, za koszt poniesiony, o którym mowa wyżej, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Przez różnicę kursową należy zatem rozumieć tutaj różnicę pomiędzy średnim kursem NBP z dnia poprzedzającego datę wystawienia dokumentu potwierdzającego poniesienie kosztu, a faktycznie zastosowanym kursem tej waluty z dnia dokonania zapłaty.

Jak wynika z przytoczonego wcześniej art. 22g ust. 5 updof, ustalona w powyższy sposób różnica kursowa koryguje wartość początkową środka trwałego. Jest tak jednak jedynie wtedy, gdy dana różnica kursowa zostanie zrealizowana do dnia oddania tego środka trwałego do używania. Natomiast w sytuacji jej zrealizowania po tym dniu nie wpływa ona na wartość początkową, a podlega bezpośredniemu zaliczeniu do przychodów podatkowych (w przypadku gdy będzie to dodatnia różnica kursowa) lub kosztów uzyskania przychodów (w przypadku gdy będzie to ujemna różnica kursowa).

Przykład
Załóżmy że wskazana wyżej maszyna została przekazana do używania 01 marca 2011 r.

Wariant 1
Przedsiębiorca uregulował zobowiązanie wynikające z faktury dokumentującej zakup tej maszyny 28 lutego 2011 r. W tym celu kupił niezbędną ilość euro w pobliskim banku. Kurs sprzedaży banku z dnia zakupu przez przedsiębiorcę waluty wyniósł 4,0211 zł/euro.

Zapłata zobowiązania wynikającego z faktury po przeliczeniu euro wg kursu faktycznie zastosowanego (czyli kursu sprzedaży banku, w którym przedsiębiorca nabył tę walutę) wyniosła: 4 000 euro x 4,0211 zł/euro = 16 084,40 zł.

Powstała różnica kursowa wynosi zatem: 16 084,40 zł - 15 966,40 zł = 118 zł.
Ta ujemna różnica kursowa, jako że została zrealizowana przed dniem oddania środka trwałego do używania, powiększa jego wartość początkową.

Wariant 2
Przyjmijmy założenia z wariantu pierwszego, z tym że zapłata nastąpiła nie 28 lutego 2011 r. a 3 marca 2011 r. czyli po przekazaniu środka trwałego do używania.

W takiej sytuacji różnica kursowa także powstaje w tej samej wysokości, jednakże nie koryguje ona wartości początkowej tego środka trwałego a stanowi bezpośrednio koszt uzyskania przychodu. Została ona bowiem zrealizowana już po przekazaniu tego składnika majątku do używania.

Podobnie sytuacja wyglądałaby w przypadku dodatnich różnic kursowych, z tym że te albo zmniejszałyby wartość początkową środka trwałego albo też zostały zaliczone do przychodów podatkowych.

Gdy nieznany kurs
Jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, należy przyjąć kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.