eGospodarka.pl

eGospodarka.plPodatkiInterpretacje i wyjaśnienia › Amortyzacja nieruchomości wniesionej do spółki jawnej aportem

Amortyzacja nieruchomości wniesionej do spółki jawnej aportem

2021-04-02 13:52

Amortyzacja nieruchomości wniesionej do spółki jawnej aportem

Wartości początkowej aportu nie ustal się dowolnie © Mike Mareen - Fotolia.com

Wartość początkową nieruchomości, wniesionej aportem do spółki należy ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości wartości początkowej ustalonej na moment oddania środka trwałego do używania na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze spółką przez wspólnika wnoszącego aport - uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29.03.2021 r. nr 0112-KDIL2-2.4011.926.2020.1.MB.

Przeczytaj także: Darowizna i aport to ponowna amortyzacja środka trwałego

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?


Jeden ze wspólników spółki jawnej wniósł do niej jako wkład niepieniężny nieruchomość zabudowaną budynkiem biurowym. Nieruchomość ta w 1997 r. weszła do majątku wspólnego wspólnika oraz jego żony, a w 2018 r. do jego majątku odrębnego (wskutek podziału majątku wspólnego). Nieruchomość w okresie, gdy była przedmiotem wspólności majątkowej małżeńskiej, była wykorzystywana w działalności gospodarczej współmałżonka wspólnika.

Od czerwca 2018 r. nieruchomość była wykorzystywana przez wspólnika na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze spółką i nie była amortyzowana. Przychód z dzierżawy ww. wspólnik rozliczał na zasadach ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w postaci ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W okresie dzierżawy spółka ponosiła szereg kosztów związanych z jej bieżącym utrzymaniem nieruchomości o charakterze remontowym lub modernizacyjnym. Następnie 12 października 2020 r. nieruchomość została wniesiona do spółki jako wkład niepieniężny.

Zadano pytanie, jaka jest wartość początkowa tej nieruchomości, od której spółka będzie mogła naliczać odpisy amortyzacyjne? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

fot. Mike Mareen - Fotolia.com

Wartości początkowej aportu nie ustal się dowolnie

Wartość początkową nieruchomości, wniesionej aportem do spółki należy ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości wartości początkowej ustalonej na moment oddania środka trwałego do używania na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze spółką przez wspólnika wnoszącego aport - uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29.03.2021 r. nr 0112-KDIL2-2.4011.926.2020.1.MB.


„(…) Zgodnie z przepisem art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz.1426 z poźn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:
• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.

Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Należy także wyraźnie podkreślić, że – oprócz wymienionych wyżej przesłanek odnoszenia wydatków w koszty podatkowe – zasadą jest, że dany wydatek może zostać zaliczony w poczet kosztów uzyskania przychodów tylko raz.

Ponadto ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki na nabycie składników majątku wykorzystywanych przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

W myśl bowiem art. 22 ust. 8 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Jednocześnie definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych – została określona w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków można uznać za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c tej ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, ale niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została zatem dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 powołanej ustawy: amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 (art. 22d ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 cytowanej ustawy: podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Z kolei, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
a. wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
b. wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
c. wartość określoną zgodnie z art. 19 – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Zgodnie z powyższą regulacją – sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych przez spółkę niebędącą osobą prawną w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) uzależniony jest od wcześniejszego statusu przedmiotu wkładu. Jeżeli są nim składniki amortyzowane uprzednio przez wnoszącego wkład – należy przyjąć ich historyczną wartość początkową.

Na podstawie przepisu art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Zgodnie natomiast z art. 22h ust. 3d tej ustawy: przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w przypadku określonym w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a.

Z powyższego wynika obowiązek kontynuacji zasad amortyzacji m.in. w razie nabycia przez spółkę niebędącą osobą prawną wkładu niepieniężnego (aportu) – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany. Ta kontynuacja dotyczy uwzględnienia dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuację metody amortyzacji.

Tym samym bardzo ważne są zdarzenia mające miejsce przed wniesieniem aportu do spółki niebędącej osoba prawną, a także prawidłowe postępowanie i zachowanie należytej staranności przez podatnika, zwłaszcza w sytuacji, gdy wywodzi się z danego zdarzenia skutki prawne w postaci zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. (…)

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że Nieruchomość była przez małżonka wspólnika wnoszącego aport używana w ramach działalności.

Następnie wspólnik wnoszący aport wydzierżawiał Nieruchomość na rzecz Spółki, opodatkowując przychody z tego tytułu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W związku z tym należy także zacytować przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1905 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 tej ustawy: podatnicy oraz spółki, których wspólnicy są opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są obowiązani posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów, prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz, odrębnie za każdy rok podatkowy, ewidencję przychodów, zwaną dalej „ewidencją”, z zastrzeżeniem ust. 3.

Sposób prowadzenia ww. wykazu określony został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (t.j. Dz. U. Nr 2014, poz. 701 z późn. zm.).

Zgodnie z § 14 ust. 3 ww. rozporządzenia – zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w wykazie najpóźniej w miesiącu przyjęcia ich do używania.

Co do zasady zatem rozpoczęcie używania środka trwałego powinno skutkować jego wprowadzeniem do ewidencji/wykazu, zaś ujęcie w takiej ewidencji/wykazie powinno nastąpić najpóźniej w miesiącu przekazania aktywa do używania.

Podatnicy opodatkowujący dochody z najmu/dzierżawy na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych mają prawo do obniżenia osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania. Prawa takiego są pozbawieni podatnicy osiągający przychody z najmu/dzierżawy opodatkowani na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Nie oznacza to jednak, że mogą dowolnie, tj. wg własnego uznania, kształtować obowiązki podatkowe, w tym w szczególności dotyczące amortyzacji środków trwałych.

Tym samym obowiązkiem wspólnika w dacie rozpoczęcia dzierżawy Nieruchomości (której stał się jedynym właścicielem w wyniku podziału majątku) było wprowadzenie Nieruchomości do wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i ustalenie jej wartości początkowej. Organ zauważa jednak, że kwestie te nie są przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni. Przedmiotem niniejszej interpretacji jest bowiem wyłącznie zagadnienie prawne będące przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni.

Zatem w niniejszej sprawie co do ustalenia wartości początkowej nieruchomości wniesionej aportem do Spółki zastosowanie znajdzie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a w zw. z art. 22h ust. 3 i ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

To oznacza, że w dacie aportu Nieruchomości do Spółki Nieruchomość należy wpisać do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wg wartości początkowej, jaką był zobowiązany ustalić wspólnik (który wniósł niniejszy aport) w dacie rozpoczęcia w 2018 r. dzierżawy Nieruchomości na rzecz Spółki.

W celu zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów od tak ustalonej wartości początkowej Nieruchomości (z wyjątkiem gruntu) należy uwzględnić dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, w tym dotyczące okresu, w którym Nieruchomość była dzierżawiona, a przychody z tego tytułu wspólnik opodatkowywał ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Nie przy tym znaczenia, czy wspólnik tenfaktycznie dokonywał tych odpisów.

Reasumując – wartość początkową Nieruchomości, wniesionej aportem do Spółki należy ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości wartości początkowej ustalonej na moment oddania środka trwałego do używania na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze Spółką przez wspólnika wnoszącego aport. (…)”


Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów

Przeczytaj także


Skomentuj artykuł Opcja dostępna dla zalogowanych użytkowników - ZALOGUJ SIĘ / ZAREJESTRUJ SIĘ

Komentarze (0)

DODAJ SWÓJ KOMENTARZ

PARTNER DZIAŁU PODATKI:

rozlicz swój PIT i pomóż dzieciom zapomnieć o chorobie
bezpłatny program PIT 2020

Eksperci egospodarka.pl

1 1 1

Wpisz nazwę miasta, dla którego chcesz znaleźć urząd skarbowy lub izbę skarbową.

Wzory dokumentów

Bezpłatne wzory dokumentów i formularzy.
Wyszukaj i pobierz za darmo: