Hotel jako środek trwały: możliwy 3-letni okres amortyzacji?

Przeczytaj także: Ulepszenie inwestycji w obcym środku trwałym

Na podstawie powyżej powołanych przepisów należy stwierdzić, że zasadą ogólną wynikającą z art. 16j dotyczącą ustalania stawek indywidualnych dla amortyzacji używanych i/lub ulepszonych budynków niemieszkalnych, w odniesieniu do których podstawowa stawka amortyzacji wynosi 2,5%, jest amortyzacja 40-letnia pomniejszona o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Z art. 16j ust. 1 pkt 3 wynika natomiast, że co do zasady przez 10 lat amortyzowane mogą być inne używane i/lub ulepszone budynki, tj. takie które nie stanowią budynków niemieszkalnych, dla których podstawowa stawka amortyzacyjna wynosi 2,5%.

Od wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy CIT zasad istnieją dwa szczególne wyjątki uregulowane w art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a i lit. b. W odniesieniu do używanych i/lub ulepszonych budynków wymienionych w przepisach art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a i lit. b (czyli trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 KŚT i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 KŚT trwale związanych z gruntem oraz kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m³, domków kempingowych i budynków zastępczych) okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata.

Można argumentować, że nieracjonalne byłoby przyjęcie odmiennej interpretacji wyjątków z art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a i lit. b, według której skoro obiekty sklasyfikowane w rodzaju 109 KŚT (w tym obiekty hotelowe), wymienione w lit. a, są budynkami niemieszkalnymi, w odniesieniu do których podstawowa stawka amortyzacji wynosi 2,5%, to powinno się do nich stosować wyłącznie art. 16j ust. 1 pkt 4, a już nie art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a. Art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a zdanie drugie Ustawy CIT wyraźnie bowiem odnosi się do budynków niemieszkalnych.

W przypadku uznania, że do budynków niemieszkalnych, podlegających co do zasady amortyzacji według stawki 2,5%, stosuje się wyłącznie art. 16j ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a zdanie drugie uznać należałoby za przepis, który nie znajduje zastosowania w żadnej sytuacji faktycznej. Brak bowiem byłoby budynków, do których stosowałyby się zasady z tego przepisu. Skoro budynki wskazane w art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a są budynkami niemieszkalnymi, to jednocześnie należą one do budynków wskazanych w art. 16j ust. 1 pkt 4 (tj. budynków niemieszkalnych, dla których podstawowa stawka amortyzacyjna wynosi 2,5%). Należy podkreślić, że zgodnie z KŚT budynki wymienione w rodzaju 109 KŚT podlegają amortyzacji według stawki 2,5%. Wyjątkiem od tej zasady są tylko domki kempingowe i budynki zastępcze trwale z gruntem związane należące do rodzaju 109 KŚT, które jednak ujęte są w innym przepisie (art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. b).

Mając na uwadze, że do jednego budynku (hotel sklasyfikowany w rodzaju 109 KŚT) nie mogą jednocześnie znaleźć zastosowania dwie wykluczające się zasady amortyzacji (minimalny okres 10 lat i minimalny okres 3 lata) należy rozstrzygnąć, który z przepisów (art. 16j ust. 1 pkt 4 czy art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a) stanowi w tym wypadku przepis szczególny.

Istnieją argumenty, że przepisem szczególnym, który znajdzie zastosowanie w takiej sytuacji jest art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy CIT, gdyż odnosi się on do węższego kręgu środków trwałych niż art. 16j ust. 1 pkt 4. Pkt 4 odnosi się do wszystkich budynków niemieszkalnych, w odniesieniu do których podstawowa stawka amortyzacji wynosi 2,5%. Natomiast pkt 3 lit. a odnosi się wyłącznie do trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 KŚT i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 KŚT trwale związanych z gruntem. Gdyby za przepis szczególny uznać pkt 4, to pkt 3 lit. a – jak wskazano powyżej - nigdy nie znalazłby zastosowania.

Podsumowując należy wskazać, że w odniesieniu do budynków wymienionych w art. 16j ust. 1 pkt 3 lit. a i b (czyli między innymi innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 KŚT trwale związanych z gruntem, do których należą hotele) okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata.

3. Wnioski

Możliwość amortyzowania budynku hotelu w okresie 3-letnim potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. W związku z tym podatnicy mogą liczyć na to, że przyjęcie wyższych stawek amortyzacyjnych nie będzie miało dla nich negatywnych konsekwencji. Mając jednak na uwadze skomplikowane i niejasne brzmienie przepisów Ustawy CIT regulujących to zagadnienie, uzasadnione byłoby uprzednie zabezpieczenie stosowanych zasad amortyzacji w drodze uzyskania interpretacji indywidualnej.