Wydatki inwestycyjne a wartość początkowa środka trwałego

Przeczytaj także: Budynek na cudzym gruncie jako inwestycja w obcym środku trwałym?

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmowała procesy inwestycyjne, które skutkują wytworzeniem środków trwałych (budowa nieruchomości). W związku z tym ponosiła ona szereg wydatków, w tym m.in. koszty ubezpieczeń, organizacji przetargów, koszty wstępnych badań i pomiarów geologicznych oraz geodezyjnych i innych związanych z ochroną środowiska ponoszone przed realizacją inwestycji, koszty likwidacji środków trwałych (np. koszty rozbiórki, koszty odpadów, utylizacji, itp.), koszty związane z uzyskaniem pozwoleń budowlanych, środowiskowych, opłat administracyjnych z tytułu wycinki drzew, decyzji wodno - prawnych i innych niezbędnych do realizacji danego projektu inwestycyjnego, opłaty za użytkowanie gruntu i ubezpieczenia obiektu w czasie budowy, podatek od nieruchomości od działek nabytych wyłącznie w celach prowadzenia inwestycji oraz inne opłaty administracyjne tj. opłaty za zajęcie pasa drogowego wnoszone w momencie realizacji inwestycji i po zrealizowaniu inwestycji, itp., koszty związane z uregulowaniem stanu prawnego gruntów, w tym także koszty ustanawiania służebności przesyłu, umów cywilnoprawnych dotyczących zgód na umieszczenie urządzeń, wypłacanych odszkodowań za zniszczenia powstałe w trakcie realizacji inwestycji, wyceny wysokości odszkodowań itp., koszty osobowe pośrednie, tj. koszty wynagrodzeń, narzutów na wynagrodzenia, delegacji związanych z inwestycjami i inne koszty pracowników zaangażowanych w proces wytwarzania środka trwałego.

Spółka miała wątpliwości, czy powyższe mogła zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, czy też powiększają one wartość początkową wytwarzanego środka trwałego, w związku z czym wystąpiła o wydanie interpretacji podatkowej w tym zakresie.

Jej zdaniem wyżej wymienionych, jako ponoszonych przed rozpoczęciem budowy środka trwałego, nie trzeba uwzględniać jako elementu jego wartości początkowej. Powołując się na przepis art. 41 Prawa budowlanego, zgodnie z którym rozpoczęcie budowy następuje z chwilą podjęcia prac przygotowawczych na terenie budowy, spółka uznała, iż wszelkie wydatki poniesione przed podjęciem procesu wytwarzania nie stanowią kosztów inwestycji, ponieważ nie są związane z prowadzoną inwestycją. Są one ponoszone przed jej rozpoczęciem, a często ich poniesienie służy wyłącznie podjęciu decyzji o rozpoczęciu inwestycji.

Odmiennego zdania był fiskus, który to podkreślił, iż do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji, aż do momentu przekazania środka do używania. Nakład inwestycyjny zgodnie z art. 16g ust. 4 pdop oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem (środkiem trwałym).

Sprawa trafiła do sądu. Ten przyznał rację organom podatkowym. WSA podkreślił, iż decydujące znaczenie dla kwalifikacji wydatków ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym środkiem trwałym. Wynika to bowiem z brzmienia przepisu art.16 g ust.4 pdop. Przypomnijmy – zgodnie z nim za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Tym samym wszelkie koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (czyli wszelkie nakłady inwestycyjne ponoszone na ten cel, począwszy od działań wstępnych, przygotowujących prace, aż do chwili oddania środka trwałego do używania) uważane są za koszty wytworzenia, chyba, że wyłącza to przepis szczególny.

Sąd uznał, iż brak jest tutaj podstaw odwoływania się do przepisów prawa budowlanego, z uwagi na autonomiczność prawa podatkowego i uregulowanie na gruncie tego prawa kwestii związanych z kosztami wytworzenia środków trwałych i sposobu ich rozliczenia podatkowego (art.16 ust.1 pkt 1, art.16g ust. 1 pkt 2 i ust.4 pdop). „(…) Pojęcie budowy występujące na gruncie ustawy Prawo budowlane, na które wskazuje strona skarżąca, nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, gdyż przepis art.16 g ust. 4 pdop stanowi o "koszcie wytworzenia", a nie o "budowie" środka trwałego. Brak jest zatem podstaw do ograniczania przedmiotowych wydatków wyłącznie do tych, które zostały poniesione po uzyskaniu pozwolenia na budowę, z chwilą podjęcia prac przygotowawczych na terenie budowy(…)” - czytamy w uzasadnieniu.