Zasady jednorazowej amortyzacji środków trwałych

Przeczytaj także: Fiskus daje ulgi podatkowe i pozbawia do nich prawa

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

W kwietniu 2018 r. wnioskodawca nabył fabrycznie nowe zacieraczki do betonu o wartości początkowej 71.600 zł każda. W tym miesiącu zaliczył je do środków trwałych i dokonał od nich jednorazowego odpisu amortyzacyjnego do kwoty 100.000 zł, przewidzianego dla fabrycznie nowych środków trwałych. W ten sposób jedna zacieraczka została zamortyzowana w całości, a druga w kwocie 28.400 zł.

Pozostałą część wartości początkowej drugiej zacieraczki (43.200 zł) wnioskodawca zamierza amortyzować od stycznia 2019 r. przy zastosowaniu metody degresywnej wg stawki 20% x 2. Wnioskodawca zadał pytanie, czy takie postępowanie będzie prawidłowe? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:
• musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
• musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Problematyka amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uregulowana została w przepisach art. 22a do art. 22m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. Andrey Popov - Fotolia.com

Jednorazowa amortyzacja kilku środków trwałych

Fabrycznie nowe środki trwałe podatnicy mogą amortyzować jednorazowo do kwoty 100.000 zł. Gdy ich wartość początkowa przekracza ten limit, amortyzację należy kontynuować od kolejnego roku, ale nie jednorazowo, a metodą liniową bądź degresywną.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, jak stanowi art. 22i ust. 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Stawki te można podwyższać lub obniżać zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami ustawy.

Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 22i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego (art. 22h ust. 4 ww. ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Zgodnie z art. 22k ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych, w pierwszym podatkowym roku ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonych, z zastrzeżeniem ust. 2, o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania. Począwszy od roku podatkowego, w którym tak określona roczna kwota amortyzacji miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody określonej w art. 22i ust. 1, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22i.

W myśl art. 22k ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 12 sierpnia 2017 r. – podatnicy prowadzący działalność gospodarczą mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 000 zł. Kwota 100 000 zł obejmuje sumę odpisów amortyzacyjnych i wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s, zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22k ust. 15 ustawy o podatku dochodowym przepis ust. 14 stosuje się, pod warunkiem że:
1. wartość początkowa jednego środka trwałego, o którym mowa w ust. 14, nabytego w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł lub
2. łączna wartość początkowa co najmniej dwóch środków trwałych, o których mowa w ust. 14, nabytych w roku podatkowym, wynosi co najmniej 10 000 zł, a wartość początkowa każdego z nich przekracza 3 500 zł.

Przepis art. 22k ust. 16 ww. ustawy stanowi, że kwotę jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, o której mowa w ust. 14, pomniejsza się o wysokość zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s.

W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 2, kwotę jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, o której mowa w ust. 14, pomniejsza się o kwotę odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez podatnika od środków trwałych, o których mowa w ust. 14. (art. 22k ust. 17 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22k ust. 18 ww. ustawy do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, o których mowa w ust. 14, stosuje się odpowiednio przepis ust. 8, z tym że suma dokonanych odpisów amortyzacyjnych i wpłaty na poczet nabycia środka trwałego, o której mowa w art. 22 ust. 1s, zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych.

W myśl art. 22k ust. 8 ww. ustawy podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ust. 7, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, lub stosować zasady określone w art. 22h ust. 4. Od następnego roku podatkowego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z ust. 1 lub art. 22i; suma odpisów amortyzacyjnych, w tym dokonanych w pierwszym roku podatkowym oraz niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych.(…)

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do opisanego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że skoro przedmiotowe zacieraczki do betonu spełniają przesłanki zawarte w art. 22k ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. – jak wskazano we wniosku – są fabrycznie nowe, zaliczone do grupy 581 Klasyfikacji środków trwałych, łączna ich wartość przekracza 10 000 zł, wartość początkowa każdego z nich przekracza 3 500 zł i zostały nabyte oraz wprowadzone do ewidencji środków trwałych w dniu 26 kwietnia 2018 r., to Wnioskodawca miał prawo dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w łącznej kwocie 100 000 zł oraz zaliczyć ww. odpis amortyzacyjny do kosztów uzyskania przychodu w kwietniu 2018 r. Zgodnie bowiem z przepisem art. 22k ust. 18 w związku z art. 22k ust. 8 ww. ustawy, podatnik może dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Jednocześnie należy stwierdzić, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w kwestii odpisów amortyzacyjnych od pozostałej wartości początkowej zacieraczki do betonu nabytej w dniu 26 kwietnia 2018 r. W tym zakresie zastosowanie ma – zgodnie z art. 22k ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – cytowany uprzednio przepis art. 22k ust. 8 ww. ustawy, w myśl którego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22k ust. 1 lub art. 22i ww. ustawy od następnego roku podatkowego. Przepis ten stanowi jednoznacznie, że pozostała część wartości początkowej środka trwałego, od którego dokonano jednorazowego odpisu (niższego od wartości początkowej) podlega amortyzacji w latach następnych. Od następnego roku podatkowego można dokonywać odpisów amortyzacyjnych metodą degresywną albo liniową.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca po dokonaniu jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w kwocie 100 000 zł w kwietniu 2018 r., będzie miał prawo do dokonywania dalszych odpisów amortyzacyjnych od pozostałej wartości początkowej zacieraczki do betonu od stycznia 2019 r. (zgodnie z art. 22k ust. 1 lub art. 22i ww. ustawy).(…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów