Podział ulgi na dzieci pomiędzy rodziców

Przeczytaj także: Szczególne dochody dziecka a rozliczenie PIT rodziców

Rozwodom towarzyszą waśnie i spory, które nie znikają po zakończeniu takich postępowań. Sytuacja komplikuje się jeszcze bardziej, gdy ex-małżonkowie mają (małe) dzieci. Problemy te przenoszą się także na tło podatkowe.

Ulga na dzieci pozwala zaoszczędzić spore kwoty na podatku (zwłaszcza gdy pociech jest kilka). Ta jest jednak ograniczono kwotowo. I tak na pierwsze dziecko z tego tytułu można odliczyć maksymalnie kwotę 1.112,04 zł, tyle samo na drugie, na trzecie 2.000,04 zł, a na czwarte i każde kolejne po 2.700 zł.

Jak to już zostało podkreślone wyżej, gdy rodzice rozliczają się wspólnie i żyją w zgodzie, wykazanie ulgi nie jest problematyczne. Wszystko się jednak komplikuje, gdy rodzice nie mogą się dogadać w tym zakresie. Dla przykładu załóżmy, że po rozwodzie dziecko zamieszkało z matką. Ojciec zaś łoży na jego utrzymanie, zabiera dziecko do siebie w co drugi weekend i jeden miesiąc wakacji letnich, co drugie święto oraz tydzień ferii zimowych. Każdy z rodziców jest zainteresowany skorzystaniem z ulgi na dzieci. W efekcie nie mogą oni dojść do porozumienia co do wartości, którą odliczą w swoim PIT.

Matka dziecka uważa, że skoro to z nią dziecko przebywa przez większość czasu, winna ona mieć prawo do większego odliczenia niż ojciec. Ten co najwyżej powinien być uprawniony do skorzystania z ulgi jedynie za dni, w których dziecko przebywało z nim (a najlepiej w ogóle, skoro dziecko mieszka z matką). Ojciec uważa natomiast, że ma prawo do ulgi w takiej samej części jak matka. Kto ma rację?

Ulga 50/50

Art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, że odliczenie z tytułu ulgi prorodzinnej dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

To ta regulacja określa, jak powinni się zachować rodzice w opisanej wyżej sytuacji. Jak zatem należy ją interpretować? Po pierwsze - limit roczny ulgi na dane dziecko jest jeden-nieprzekraczalny, niezależnie od tego, ile osób zamierza z niej skorzystać. Po drugie co do zasady rodzice sami decydują, w jakiej - przyjętej przez siebie (ustalonej) - proporcji dokonają podzielenia tej ulgi pomiędzy siebie. Może być ona rozliczona po połowie bądź w innej przyjętej konfiguracji.

Co w sytuacji, gdy takiej zgody nie ma? Wówczas każdy z rodziców ma prawo do odliczenia połowy kwoty ulgi.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2017 r., nr 0115-KDIT2-2.4011.11.2017.1.BK uznał, że „(...) biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania „lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, tj. po wyrazach „kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych”, należy przyjąć, iż podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców, z których każdy (w związku wykonywaną władzą rodzicielską) ma prawo do zastosowania ulgi, jest podział tej kwoty w częściach równych. Możliwość skonsumowania tej kwoty przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady), który ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy zgodę na ustalenie dowolnej proporcji kwoty odliczenia wyrażają oboje rodzice. Wynika to z użytego przez ustawodawcę sformułowania „w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, oznaczającego współudział (porozumienie) obojga rodziców w określeniu proporcji innej niż odpowiadającej częściom równym. Zatem brak stosownego porozumienia pomiędzy rodzicami dziecka oznacza, że w sytuacji gdy każdy z rodziców spełnia warunki do zastosowania przedmiotowego odliczenia, przysługującą rodzicom wspólną kwotę ulgi na dzieci rodzic dzieli z drugim rodzicem w częściach równych.

(...) w przypadku braku stosownego porozumienia pomiędzy Wnioskodawczynią i jej byłym mężem, gdy każdy z nich spełnia warunki do zastosowania przedmiotowego odliczenia, stosownie do postanowień art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługującą za rok 2016 wspólną kwotę ulgi na dzieci Wnioskodawczyni winna podzielić z ich ojcem w częściach równych, co oznacza, że w zeznaniu podatkowym odliczyć może 1/2 kwoty określonej w art. 27f ust. 2 ustawy, na każde dziecko.(...)”

Interpretacja została wydana na wniosek podatniczki, która wyliczyła, iż ojciec dziecka w 2016 r. przebywał z nim tylko przez 69 dni w roku.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2360/15 także uznał, że „(...) w przypadku braku zgodnego podziału ulgi uzasadniony jest podział tej ulgi po połowie, gdyż ustalanie w postępowaniu podatkowym faktycznego zakresu wychowywania dziecka będzie bardzo trudne. Organ podatkowy – w ramach prowadzonego postępowania podatkowego – nie dysponuje instrumentami procesowymi pozwalającymi na rozstrzygnięcie sporu np. byłych małżonków, co do zakresu wykonywania przez nich władzy rodzicielskiej. Każdy z rodziców może wskazywać na wykonywanie władzy rodzicielskiej zgodnie z treścią wyroku czy ugody, jak również rzeczywistą ilość dni opieki nad dzieckiem. Twierdzenia rodziców nie muszą być zgodne, jeśli zabrakło porozumienia co do podziału ulgi, to z pewnością nie będzie zgody w przedmiocie zakresu sprawowania władzy rodzicielskiej. Trudno sobie wyobrazić, w jaki sposób organy podatkowe miałyby dokonywać weryfikacji, wskazywanej przez każdego z rodziców ilości dni sprawowania pieczy nad dzieckiem, w przypadku sporu pomiędzy rodzicami w tym zakresie. Podkreślić należy, że sfera ta dotyczy bardzo osobistych i trudnych relacji zachodzących miedzy skonfliktowanymi rodzicami.

Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że organy podatkowe nie są uprawnione do ingerowania w osobiste sprawy podatników, rozwiązywania konfliktów pomiędzy rodzicami, a zatem nie mogą ingerować w sposób podziału kwoty ulgi. Celem postępowania podatkowego nie mogą być bowiem okoliczności, które powinny być przedmiotem oceny przez sąd rodzinny. Nadto, organy podatkowe nie dysponują takimi możliwościami prowadzenia postępowania dowodowego, jakie ma sąd rodzinny, ustalając zakres sprawowanej przez rodziców władzy rodzicielskiej w sprawie o pozbawienie tej władzy jednego z nich.

Tak więc, sugerowany przez skarżącą sposób podziału ulgi na dziecko pomiędzy jego rodzicami, w oparciu o ust. 3 art. 27f u.p.d.o.f., gdy w roku podatkowym każdy z nich posiadając władzę rodzicielską aktywnie z niej korzystał, już ze względów dowodowych, byłby co najmniej utrudniony. Trudno też sobie wyobrazić, w jaki sposób organy podatkowe miałyby dokonywać weryfikacji, wskazywanej przez każdego z rodziców, ilości dni sprawowania pieczy nad dzieckiem, gdyż niewątpliwie kwestia ta byłaby sporna. Rację wobec tego przyznać wypada organowi, że wykonywanie władzy rodzicielskiej przez oboje rodziców, w sytuacji braku porozumienia między nimi odnośnie proporcji przysługującej kwoty do odliczenia, powoduje iż przysługującą im kwotę ulgi podatkowej należy rozdzielić między nich w częściach równych.(...)”

NSA zwrócił tutaj jednakże uwagę na jeszcze jedną, bardzo istotną kwestię. Otóż należy rozróżnić treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, gdyż samo posiadanie władzy rodzicielskiej, w tym jej powierzenie jednemu z rodziców i pozbawienie drugiego z rodziców, nie oznacza jeszcze jej wykonywania. Władza rodzicielska nie jest tylko przywilejem i uprawnieniem do sprawowania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do jego wychowania. O wykonywaniu władzy rodzicielskiej nie świadczy tylko sam fakt jej posiadania, czy spełniania obowiązku alimentacyjnego, ani sporadyczne kontakty z dzieckiem. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka.