Definicja złomu w podatku VAT

Przeczytaj także: Podatek VAT: odwrotne obciążenie do sprzedaży samochodu?

Z analizy wskazanych przepisów Dyrektywy 112 wynika, że odpady inne niż złom są traktowane jako oddzielna od złomu kategoria towarów. Tym samym z racji tego, iż ustawodawca polski wskazał w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT w stanie prawnym obowiązującym do 30 czerwca 2011 r., że rozliczanie VAT przez nabywcę powinno nastąpić jedynie w przypadku złomu, nie należy tej regulacji prawnej stosować w sposób rozszerzający poprzez opodatkowywanie w ten sam sposób dostawy odpadów. Trzeba bowiem mieć na względzie, że w celu zastosowania tej szczególnej procedury rozliczenia VAT na terenie Polski konieczne byłoby wprowadzenie do polskich przepisów obowiązku rozliczenia VAT przez nabywcę w przypadku sprzedaży odpadów. Powyższe nastąpiło bowiem dopiero począwszy od 1 lipca 2011 r.

Złom i odpady podlegają opodatkowaniu w jednakowy sposób
Dopiero począwszy od 1 lipca 2011 r. złom i niektóre rodzaje odpadów podlegają opodatkowaniu w świetle art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT. Warto jednocześnie zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 „samonaliczenie’ VAT przez nabywcę ma miejsce, o ile zostaną spełnione następujące warunki:

• przedmiotem dostawy są towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT,
• dokonującym dostawy jest czynny podatnik VAT,
• dostawa towaru nie jest objęta zwolnieniem z VAT jako towar używany (w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

Zatem okolicznością kluczową dla opodatkowania dostawy przez nabywcę jest określenie, czy przedmiotem transakcji są towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. Przy czym załącznik nr 11 określający wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, obejmuje:

• granulki i proszek z surówki, surówki zwierciadlistej lub stali - wyłącznie wlewki lub gęsi zwykle ze stali wysokostopowej, otrzymywane przez przetopienie i odlanie drobniutkich odpadów lub złomu (PKWiU ex 24.10.14.0),
• pozostałe metale nieżelazne i wyroby z nich; cermetale; popiół i pozostałości zawierające metale i związki metali – wyłącznie odpady i złom metali nieszlachetnych (PKWiU ex 24.45.30.0),
• odpady szklane (PKWiU 38.11.51.0),
• pozostałe odpady gumowe (PKWiU 38.11.54.0),
• odpady z tworzyw sztucznych (PKWiU 38.11.55.0),
• odpady inne niż niebezpieczne zawierające metal (PKWiU 38.11.58.0),
• odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych; zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne (PKWiU 38.12.27),
• surowce wtórne z pozostałych metali – wyłącznie odpady i złom (PKWiU ex 38.32.29.0).

Mimo wydawałoby się dosyć szczegółowego określenia towarów, które mają zostać opodatkowane w świetle art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT przez nabywcę dalej w przepisach brak jest definicji złomu. Zwróćmy bowiem uwagę, że ustawodawca wskazał w załączniku nr 11 na stosowanie mechanizmu „odwrotnego obciążenia” w przypadku m. in. pozostałych metali nieżelaznych i wyrobów z nich; cermetali; popiołu i pozostałości zawierających metale i związki metali – wyłącznie w zakresie odpadów i złom metali nieszlachetnych (PKWiU ex 24.45.30.0) oraz surowców wtórnych z pozostałych metali – wyłącznie odpady i złom (PKWiU ex 38.32.29.0). Nie określono natomiast jak należy pojmować definicję „złomu” w świetle wskazanej regulacji prawnej. W tym przypadku organy podatkowo odwołują się do wykładni literalnej pojęcia „złom”, przywołując definicję złomu określoną w Słowniku Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl/) jako „niepotrzebne, zużyte przedmioty metalowe, pojazdy, maszyny lub odpady poprodukcyjne zbierane jako surowiec wtórny.”

Zdaniem autora, niezależnie nawet od przywoływanej definicji słownikowej za „złom” można uznać jedynie towar wymieniony w załączniku nr 11, który nie nadaję się do dalszej eksploatacji, a jego jedynym przeznaczeniem może być utylizacja, która może również polegać na wytworzeniu ze złomu surowca wtórnego. Na poparcie tej tezy można przywołać pogląd wyrażony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2011 r. (sygn.. IBPP1/443-1377/11/LSz), zgodnie z którą „złomu” nie stanowią metalowe zbiorniki, które po przeprowadzeniu prac naprawczych będą nadawały się do dalszej eksploatacji.

Ujęcie w ten sposób przez ustawodawcę opodatkowania złomu prowadzi do tego, że w przypadku niemalże każdej transakcji należy określać, czy jest możliwa dalsza eksploatacja sprzedawanego towaru. Jeżeli tak, dostawa powinna zostać rozliczona według reguł ogólnych. Oczywiście powyższe prowadzi do ryzyka zakwestionowania przez organy podatkowe sprzedaży pojazdów, maszyn, narzędzi, które zostały zbyte przez sprzedającego jako rzeczy wyeksploatowane, z których to nabywca uczynił dalszy użytek. Wspomniane ryzyko podatkowe mogłoby powstać w przypadku kontroli krzyżowej u nabywcy, która wykazałby, że nie dokonał on utylizacji sprzedawanych rzeczy. Co więcej, wspomnianego ryzyka nie ograniczyłoby nawet oświadczenie złożone przez nabywcę, iż nabywa on towary zużyte jako złom. Z pewnością takie ryzyko eliminowane jest w przypadku nabycia „złomu” przez podmiot, który profesjonalnie zajmuje się utylizacją odpadów oraz złomu. Można byłoby zatem zaryzykować twierdzenie, że wbrew brzmieniu art. 17 ust. 1 pkt 7 kolejnym warunkiem koniecznym do opodatkowania dostawy towarów jako złomu jest charakter działalności prowadzonej przez nabywcę.