Zasady rozliczania premii pieniężnych w podatku dochodowym

Przeczytaj także: Premia pieniężna jako korekta przychodu w podatku dochodowym

Do połowy 2012 r. (tj. momentu, w którym wydana została, co prawda na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednak mająca również swoje znaczenie na gruncie podatku dochodowego, uchwała NSA w składzie 7 sędziów z dnia 25 czerwca 2012 r. sygn. I FPS 2/12, wskazująca na tożsamy charakter premii pieniężnej i rabatu, potwierdzona następnie interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 27 listopada 2012 r. sygn. PT3/033/10/423/AEW/12/PT-618) w stanowiskach organów podatkowych oraz sądów administracyjnych dominował pogląd, zgodnie z którym premię pieniężną uznawano za wynagrodzenie wypłacane na rzecz nabywcy przez sprzedawcę. Przykładowo pogląd taki został zaprezentowany przez WSA w Krakowie w wyroku z dnia 9 listopada 2010 r., I SA/Kr 1164/10, czy Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10 czerwca 2011 r., IPPB5/423-370/11-3/JC.

Niewątpliwie bowiem należy zauważyć, że premia pieniężna za dany okres, w ujęciu ekonomicznym, sprowadza się w istocie do dokonania przez sprzedawcę na rzecz nabywcy zwrotu części uiszczonego wynagrodzenia z tytułu uprzednio dokonanych w danym okresie, z nabywcą, transakcji – w następstwie czego zmniejszeniu ulega wcześniej określona jego łączna wartość (tym samym proporcjonalnemu pomniejszeniu ulega wartość wynagrodzenia z tytułu pojedynczych transakcji, zawartych w danym okresie). Jako przykład takiego stanowiska można wskazać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 czerwca 2013 r., IPTPB3/423-72/13-4/GG czy wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 191/13.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z przepisu tego wynika, że przychodem z działalności gospodarczej jest tylko ta należność, która odpowiada wartości świadczenia należnego podatnikowi z uwagi na wielkość faktycznej sprzedaży i ostatecznie ustalonej ceny towaru czy usługi.

Ustawa o PDOP w art. 12 ust. 3a precyzuje jedynie moment powstania przychodu wskazując, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Dniem powstania przychodu należnego z działalności gospodarczej z tytułu sprzedaży towarów czy wykonania usługi jest w związku z tym, co do zasady, dzień wydania towaru lub wykonania usługi w całości lub części (wykonania umowy przez podatnika), nie później jednak, niż dzień wystawienia faktury bądź uregulowania należności. W tym zakresie ustalenie przez strony ostatecznej ceny zakupu towarów w okresie późniejszym niż data wydania towaru (udzielenie premii pieniężnej po sprzedaży towarów) nie będzie już miało wpływu na datę powstania przychodu, lecz skutkować będzie jedynie zmianą (zmniejszeniem) jego wysokości.

Należy bowiem zauważyć, że przepisy ustawy o PDOP nie przewidują odstępstwa od ustalenia momentu powstania przychodu również w przypadku zajścia, po wydaniu towaru zdarzeń, mających wpływ na jego wysokość m.in. w postaci udzielonej premii pieniężnej (rabatu).

Zastosowanie obecnie innego sposobu rozliczenia premii pieniężnych w tym poprzez rozpoznanie skutków po stronie kosztów uzyskania przychodów (jako wynagrodzenie wypłacane na rzecz nabywcy) obciąży podatników ryzykiem podatkowym sporu z organami podatkowymi.