Paliwo do samochodu w kosztach firmy - ważne faktyczne zużycie

Przeczytaj także: Dwa samochody służbowe w firmie jednoosobowej dopuszczalne

Przekonała się o tym jedna z podatniczek, której urząd skarbowy zakwestionował część kupionego i zaliczonego do podatkowych kosztów uzyskania przychodu paliwa. Mianowicie w prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywała ona samochód osobowy niezaliczony do środków trwałych, w związku z czym była dla niego prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu i ustalany limit kilometrówki, który wskazywał górną granicę faktycznie ponoszonych wydatków na samochód mogących zostać zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu.

W trakcie kontroli urzędnicy jednakże spytali się podatniczki, jaka jest norma spalania samochodu. Ta oświadczyła, iż mieści się ona w granicach ok. 7 l/100 km. Urzędnicy dokonali stosownych przeliczeń i ustalili, że w takim razie w celach służbowych samochód (zgodnie z przejechanymi kilometrami, których było 24 505) powinien spalić ok. 1,7 tys. litrów paliwa w badanym okresie. Do kosztów trafiło natomiast ponad 3,2 tys. litrów paliwa, co dawało normę na poziomie ponad 13 litrów na setkę a nie 7 litrów, jak wskazała podatniczka w oświadczeniu.

Organ uznał zatem, że tylko część paliwa zaliczonego do kosztów firmy faktycznie służyło prowadzonej działalności gospodarczej i skorygował koszty uzyskania przychodu o paliwo „zużyte ponad normę”. Decyzję urzędu skarbowego podtrzymała izba i sprawa trafiła do sądu, który w obydwu instancjach zgodził się z fiskusem (wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 12.09.2012 r. sygn. akt I SA/Go 515/12 i NSA z dnia 13.03.2015 r., sygn. akt II FSK 142/13).

NSA podkreślił, że zasadniczo wydatki ponoszone na zakup paliwa do napędu samochodu używanego w działalności gospodarczej, jeżeli spełniają kryterium ich poniesienia w celu osiągnięcia przychodów, stanowią także koszty uzyskania przychodu tego źródła.

Wskazana zasada doznaje jednak istotnego ograniczenia w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego to przepisu nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów opisanych wyżej wydatków w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach.

Co niezwykle ważne, z przepisem tym koresponduje art. 24a ust. 7 wspomnianej ustawy i § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stanowiąc o obowiązku prowadzenia przez określoną kategorię podatników tej księgi oraz punkt 13 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia, traktujący o sposobie zapisywania w kolumnie 13 księgi tak zwanych pozostałych kosztów (nie wymienionych w kolumnach 10-12), w tym wydatków z tytułu używania dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika niewprowadzonego do ewidencji samochodu osobowego, które to koszty wpisywane są po zakończeniu miesiąca na podstawie miesięcznego zestawienia, przy czym suma wydatków zaliczona do kosztów nie może przekraczać kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu za ten okres, to jest kwoty wynikającej z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu.

Zdaniem NSA przepisy nie nakładają ryczałtu, który może być stosowany niezależnie od wysokości wydatków rzeczywiście poniesionych, a określają limit kosztów związanych z używaniem samochodu

Powyższe oznacza, że omawiane koszty, odnoszone do wydatków na paliwo, nie muszą odpowiadać wynikowi opisanej operacji rachunkowej (kilometry razy stawka), mogą być co najwyżej równe limitowi, ale mogą być także od niego mniejsze, co występuje, gdy faktyczne zużycie paliwa w związku z wykorzystywaniem samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika jest mniejsze, niż wynikające z limitu – a więc wtedy, gdy faktyczne zużycie paliwa jest niższe, niż przewiduje to stawka.

Właśnie w takich sytuacjach należy szczególnie pamiętać o ograniczeniu wynikającym z art. 22 ust. 1 wskazanej ustawy (tj. poniesienia wydatku w celu uzyskania przychodu).

Skoro zatem w rozpatrywanej sprawie skarżąca na zakup paliwa służącego prowadzeniu działalności gospodarczej wydatkowała faktycznie mniejszą kwotę, niż określa to limit „kilometrówki”, to do kosztów mogła zaliczyć tylko tę niższą, rzeczywiście poniesioną w tym zakresie, kwotę.

Jak czytamy w uzasadnieniu do wyroku NSA:
Z tych względów nie można uznać zasadności postawionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., a także art. 23 ust. 1 pkt 46, ust. 4, ust. 5 i ust. 7 w powiązaniu z art. 24a ust. 7 u.p.d.o.f. oraz § 2 ust. 1 cyt. rozp. MF i objaśnień zawartych w poz. 13 załącznika nr 1 do tegoż rozporządzenia, przez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe, bowiem wbrew zapatrywaniu skarżących przepisy te nie zobowiązują podatników do ustalania kosztów uzyskania przychodów związanych z wydatkami na paliwo tankowane do samochodów osobowych używanych w działalności gospodarczej, a nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych, na podstawie limitu obliczanego przez przemnożenie liczby kilometrów przebiegu, wykazanych w ewidencji oraz urzędowo określonej stawki za kilometr, ale na podstawie faktycznego zużycia paliwa nabytego w celu wykonywania działalności gospodarczej, ograniczonego jednak wskazanym limitem. Przepisy te mają zatem zastosowanie do takiego podatnika, jakim jest skarżąca, muszą być jednak stosowane z uwzględnieniem normy zawartej w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., definiującej kryteria, jakim odpowiadać musi wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodu.

Sąd uznał zatem, że organy postąpiły prawidłowo, „wyrzucając” część wydatków na paliwo, które nie zostało zużyte na potrzeby działalności gospodarczej, z kosztów uzyskania przychodu.