Kapitał rezerwowy spółki komandytowej z podatkiem PCC?

Przeczytaj także: Nie każda zmiana umowy spółki wymaga zapłaty PCC

Jakie wątpliwości wyjaśnił organ podatkowy?

Wspólnicy spółki z o.o. spółki komandytowej planują utworzyć w niej kapitał rezerwowy, co nastąpi w formie uchwały wspólników. Kolejnym krokiem będzie podjęcie uchwały na podstawie której komandytariusz dokona opłacenia utworzonego kapitału w wysokości określonej uchwałą. Wpłata będzie miała charakter bezzwrotny.

Umowa spółki nie przewiduje możliwości wnoszenia dopłat przez wspólników. W związku z utworzeniem kapitału rezerwowego nie dojdzie do zmiany umowy spółki, nie zmieni się wkład komandytariusza w spółce.

Zadano pytanie czy opłacenie przez komandytariusza kapitału rezerwowego będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych? W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zajął następujące stanowisko:

„(…) Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) – podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy – w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy przy spółce osobowej uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Natomiast zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Kliknij, aby powiekszyć

fot. Kurhan - Fotolia.com

Udostępnienie kapitału wspólnika spółce = zapłata PCC

Podatkiem PCC opodatkowana jest nie tylko umowa spółki, ale także zmiana umowy spółki skutkująca podwyższeniem podstawy opodatkowania. Fiskus uznał, że do takich należy zaliczyć również utworzenie kapitału rezerwowego z wpłat od wspólnika. Wprawdzie wartość wkładu wspólnika się tutaj nie zmienia, ale spółka otrzyma do nieodpłatnego korzystania nowe środki – stąd PCC trzeba zapłacić.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy przy umowie spółki stanowi:
a. przy zawarciu umowy – wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego,
b. przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy,
c. przy dopłatach – kwota dopłat,
d. przy pożyczce udzielonej spółce przez wspólnika – kwota lub wartość pożyczki,
e. przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania – roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania,
f. przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia,
g. przy przeniesieniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej lub jej siedziby – wartość kapitału zakładowego.

Stawka podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy spółki określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania. Taką samą stawkę stosuje się do zmiany umowy spółki. (…)

Z opisu nie wynika by wpłata związana była z zawarciem umowy pożyczki. Opis zdarzenia wskazuje z kolei na czynność jaką jest oddanie przez wspólnika rzeczy do nieodpłatnego używania, podjęta bowiem zostanie uchwała na mocy której wspólnik (komandytariusz) dokona bezzwrotnej wpłaty środków pieniężnych na utworzony w spółce kapitał zapasowy. Innymi słowy wspólnik odda spółce środki pieniężne (czyli rzeczy sui generis) do nieodpłatnego używania. Czynność oddania spółce przez jej wspólnika rzeczy i praw majątkowych do nieodpłatnego używania, bez względu na to, na podstawie jakiej czynności cywilnoprawnej oddanie to zostało dokonane jest czynnością opodatkowaną podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy jako zmiana umowy spółki. Warunkiem objęcia tej czynności podatkiem jest, aby w wyniku oddania (wniesienia) rzeczy do używania przez spółkę, wspólnik nie uzyskał z tego tytułu wynagrodzenia.

Nie sposób zgodzić się więc z twierdzeniem Wnioskodawcy, że skoro ustawodawca ściśle określił katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (a wpłata na kapitał rezerwowy spółki się w nim nie mieści), to opisana czynność nie podlega opodatkowaniu omawianym podatkiem.

Z analizowanego przepisu wynika, że ustawodawca wyraźnie wskazał w katalogu tych czynności oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Na marginesie zauważyć należy, że takie oddanie rzeczy lub praw majątkowych do używania jest inną czynnością niż dopłata, na którą Wnioskodawca również się powołuje, twierdząc, że czynność wskazana we wniosku dopłatą nie jest. Przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że wspólnik dokona wpłaty o charakterze bezzwrotnym na poczet utworzonego kapitału rezerwowego. Czynność ta nie powoduje wprawdzie podwyższenia wkładu wspólnika w spółce ani nie jest pożyczką czy dopłatą, ale będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako oddanie spółce osobowej rzeczy do nieodpłatnego używania, stanowiąc tym samym zmianę umowy tej spółki.

Wbrew zatem stanowisku Wnioskodawcy, bezzwrotne przekazanie pieniędzy przez wspólnika na rzecz spółki komandytowej, nawet jeśli nie będzie stanowiło dopłaty czy też wkładu do spółki w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, jak również pożyczki w rozumieniu Kodeksu cywilnego, stanowić będzie zmianę umowy spółki a tym samym podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy traktuje bowiem wyraźnie czynność oddania spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania jako zmianę umowy spółki, niezależnie od pojęcia wkładu, pożyczki czy dopłaty. Odrębne traktowanie – w stosunku do pozostałych czynności określonych w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – czynności oddania spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania wynika również z faktu rozróżnienia ww. wskazanych pojęć dokonanego w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b), c), d) i lit. e) w odniesieniu do określenia podstawy opodatkowania tym podatkiem.

W konsekwencji powyższego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, polegające na dokonaniu przez komandytariusza wpłaty o charakterze bezzwrotnym na poczet utworzonego w spółce kapitału zapasowego, mimo że nie będzie implikować podwyższenia wkładu wspólnika w spółce, to będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako oddanie spółce osobowej (komandytowej) rzeczy (środków pieniężnych) do nieodpłatnego używania, stanowiąc tym samym – w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zmianę umowy tej spółki. (…)”

Pełną treść interpretacji można przeczytać na stronie Ministerstwa Finansów