Szkodliwa konkurencja podatkowa jako optymalizacja

Przeczytaj także: Szkodliwa konkurencja podatkowa = pranie pieniędzy?

Językowe brzmienie powyższej regulacji wskazuje, że tylko wynagrodzenia dyrektorów zasiadających w radzie nadzorczej będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania zarówno w Polsce, jak i na Cyprze na gruncie postanowień umowy. Wobec błędnego tłumaczenia na język polski tekstu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Cyprem należy odwołać się do jej angielskiej wersji językowej, która zgodnie z postanowieniami art. 30 tej umowy jest rozstrzygająca w przypadku rozbieżności w interpretacji jej postanowień. Angielski termin board of directors w żadnym razie nie powinien być tłumaczony jako „rada nadzorcza”. Oznacza on bowiem organ zarządzający, stąd też właściwsze byłoby użycie w polskiej wersji umowy terminu „zarząd”.

Powyższe rozbieżności interpretacyjne zostały wyeliminowane w jednolitej linii interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2009 r. w całości zgodził się z poglądem Wnioskodawcy (odstępując od uzasadnienia wydanej interpretacji), że „Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje jednak istnienia w spółkach takiego organu jak „rada nadzorcza”, który stanowiłby odpowiednik „rady nadzorczej” w rozumieniu polskiego Kodeksu spółek handlowych.

Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki powstałej pod rządami prawa cypryjskiego spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni co do zasady kolektywnie; jednocześnie nie tworzą w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze „rady nadzorczej”, a co najwyżej „radę dyrektorów (board of directors) – organ o charakterze zarządczym. (…) brzmienie polskojęzycznej redakcji przepisu może być mylące i w związku z tym nie powinno być interpretowane w oderwaniu od angielskojęzycznej wersji umowy, która jest rozstrzygająca w przypadku rozbieżności w interpretacji jej postanowień. (…) W angielskim tekście Traktatu, w regulacji art. 16 pojawia się termin the board of directors, który tłumaczyć należy jako „radę dyrektorów” – odpowiednik „Zarządu” w rozumieniu polskiego prawa spółek – niż „radę nadzorczą”. Trudno znaleźć powód, dla którego termin board of directors w polskim tekście Traktatu pojawia się jako „rada nadzorcza” (ang. board of supervisors lub supervisory board), ponieważ cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia organu o kompetencjach „rady nadzorczej”. (…)

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z postanowieniami angielskiej, ostatecznie wiążącej wersji umowy, art. 16 dotyczy wynagrodzeń dyrektorów i innych należności, jakie uzyskują oni także z tytułu sprawowania funkcji członków organów zarządzających spółek prawa cypryjskiego”. Powyższy pogląd potwierdził także Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2009 r., stwierdzając, że „Postanowienia art. 16 umowy (umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Cyprem – przyp. aut.) w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako the board of directors („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji zarządczych w spółce cypryjskiej”.

Założenie na Cyprze spółki zależnej, która przejmie wydzieloną cześć działalności jednostki macierzystej mającej siedzibę w Polsce, jest atrakcyjne nie tylko ze względu na brak opodatkowania jej managementu. Ustawodawstwo Cypru przewiduje szereg atrakcyjnych rozwiązań podatkowych pozwalających na optymalizację obciążeń fiskalnych w skali międzynarodowej. Stawka podatku dochodowego na Cyprze jest najniższa w UE i wynosi 10%, brak jest obecnie wymogów dotyczących minimalnego poziomu kapitału zakładowego spółek cypryjskich. Zastosowanie powyższej metody optymalizacyjnej najczęściej sprowadza się do objęcia przez udziałowca polskiej jednostki funkcji dyrektora powiązanej spółki cypryjskiej. Udziałowcy polskich spółek wnoszą udziały w tych jednostkach do nowoutworzonej spółki cypryjskiej, która staje się dla polskiej jednostki holdingiem. Wynagrodzenie uzyskane z tytułu pełnienia tej funkcji w strukturze spółki cypryjskiej nie będzie podlegało opodatkowaniu ani w Polsce ani na Cyprze, albowiem przepis art. 16 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Cyprem zezwala na opodatkowanie wynagrodzeń dyrektorów (polskich rezydentów podatkowych) na Cyprze, zaś Cypr rezygnuje z opodatkowania tych dochodów.

Jednocześnie przepis art. 24 ust. 1 lit) a umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Cyprem zwalnia z opodatkowania w Polsce dochody uzyskiwane przez polskich rezydentów podatkowych, które mogą być wedle postanowień tej umowy opodatkowane na Cyprze. Na szczególną uwagę zasługuje fakt użycia w powyższym przepisie sformułowania „mogą być opodatkowane”, a nie „są opodatkowane”. Jest to bowiem równoznaczne z tym, że jeśli określona kategoria dochodu uzyskiwanego przez polskich rezydentów podatkowych (np. wynagrodzenie polskich dyrektorów spółek cypryjskich) może być na gruncie postanowień umownych, lecz faktycznie nie jest opodatkowana na Cyprze na skutek regulacji cypryjskiego prawa krajowego, to dochód ten nie podlega opodatkowaniu ani w Polsce ani na Cyprze.

Rozwiązanie polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, co do którego można mieć zasadne wątpliwości, czy było ono intencją racjonalnego ustawodawcy negocjującego regulacje umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Cyprem, a następnie włączającego je w drodze ratyfikacji do polskiego porządku prawnego, zostało potwierdzone w szeregu interpretacji indywidualnych prawa podatkowego. Przykładowo Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2008 r. uznał, że „fakt, iż Republika Cypru w wewnętrznych przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów (wynagrodzenia dyrektora spółki cypryjskiej, będącego polskim rezydentem podatkowym – przyp. aut.) nie wpływa na sytuację Wnioskodawcy na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (…) dochód uzyskany przez podatnika z tytułu zasiadania w zarządzie Spółki na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce…”.