Szkodliwa konkurencja podatkowa jako optymalizacja

Przeczytaj także: Szkodliwa konkurencja podatkowa = pranie pieniędzy?

Takie samo stanowisko zajął MF w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 12 września 2006 r. – „dochód Podatniczki uzyskany na Cyprze (z tytułu pełnienia funkcji dyrektora spółki cypryjskiej – przyp. aut.) jest zwolniony od opodatkowania w Polsce”. Z kolei Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2009 r. zgodził się z poglądem Wnioskodawcy, iż „przepisy umowy (umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Cyprem – przyp. aut.) wskazują, że jeżeli rezydent Polski osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy może (ale nie musi) być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód od opodatkowania. Wynagrodzenia dyrektorów, choć mogłyby być opodatkowane na Cyprze, korzystają tam ze zwolnienia od podatku dochodowego pod warunkiem, że czynności dyrektorów wykonywane są poza Cyprem.

Nie wpływa to jednak na zmianę kategorycznie sformułowanej dyspozycji adresowanej do Polski, która nakazuje jej zwalniać dochody osiągane na Cyprze w sytuacji, gdy mogą, ale nie muszą (tzn. Cypr może stosować nawet zwolnienie podatkowe dla takich dochodów) tam być opodatkowane”. Wynagrodzenie wypłacone dyrektorom spółek cypryjskich stanowi dla tych spółek koszt podatkowy. Akceptowalna (rynkowa) wysokość wynagrodzenia dyrektora spółki cypryjskiej jest uzależniona od sytuacji finansowej spółki, choć zazwyczaj kształtuje się w przedziale 20–30% jej rocznego dochodu netto, choć nie ma przeszkód prawnych do wypłaty umownego wynagrodzenia dyrektora w przypadku, gdy spółka cypryjska generuje straty. Jedyną „negatywną” konsekwencją czerpania zysków pod postacią wynagrodzenia dyrektora spółki cypryjskiej jest wynikająca z postanowień art. 27 ust. 8 updof konieczność ustalenia stawki polskiego progresywnego podatku dochodowego od sumy dochodów podatnika (dyrektora spółki cypryjskiej) pochodzących ze źródeł krajowych i zagranicznych (w tym cypryjskich).

Transgraniczna „gra” dywidendą jest drugim podatkowo korzystnym sposobem wykorzystania spółek cypryjskich w międzynarodowej optymalizacji podatkowej. W przypadku dywidend wypłacanych ze źródeł na Cyprze może to generować oszczędność podatkową na poziomie ponad 2-krotnej redukcji efektywnego obciążenia podatkiem dochodowym względem opodatkowania dywidend w Polsce. Możliwa jest także całkowita redukcja podatku dochodowego. Przeniesienie określonej części działalności biznesowej na Cypr może być źródłem szeregu korzyści o podatkowym charakterze, takich jak brak opodatkowania dyrektorów spółek cypryjskich, najniższy w UE poziom opodatkowania przedsiębiorstw czy tolerowanie zjawiska nabywania korzyści umownych. W tym kontekście zaledwie 9% efektywny poziom opodatkowania dywidend wypłacanych przez cypryjskie spółki jest jedną z wielu możliwości redukcji obciążeń fiskalnych międzynarodowych grup kapitałowych, jakie daje ustawodawstwo tego kraju. Podstawą do powyższej redukcji opodatkowania dywidend wypłacanych ze źródeł na Cyprze są postanowienia polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z regulacją art. 10 ust. 2 umowy z Cyprem dywidendy wypłacane przez spółki cypryjskie polskim rezydentom podatkowym, będącym właścicielami tych dywidend, mogą być opodatkowane na Cyprze w wysokości wynoszącej maksymalnie 10% kwoty dywidend brutto. Jednakże prawo krajowe Cypru rezygnuje z opodatkowania tych zysków w odniesieniu do podmiotów zagranicznych. Z kolei przepis art. 24 ust. 1 lit) b umowy z Cyprem stanowi, że w celu unikania podwójnego opodatkowania w Polsce, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który wedle postanowień art. 10–12 umowy (a więc także dochód z dywidend) może być opodatkowany na Cyprze, Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze.

Potrącenie to nie może jednak przekraczać tej części podatku obliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze. W świetle powyższych regulacji umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Cyprem, jeżeli Cypr rezygnuje z opodatkowania dywidend wypłacanych polskim rezydentom podatkowym (np. polskiej spółce–matce), odbiorca tych dywidend może odliczyć od 19% podatku należnego w Polsce od tych dochodów 10% podatek, który byłby należny na Cyprze od dywidend, gdyby Cypr nie zrezygnował w swym prawie krajowym z ich opodatkowania. Na skutek dokonania powyższej redukcji polskiego podatku dochodowego efektywny poziom opodatkowania dywidend wypłacanych przez spółki cypryjskie ich jednostkom nadrzędnym zlokalizowanym w Polsce będzie wynosił 9% kwoty dywidend brutto.

Powyższa interpretacja postanowień polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może budzić pewne wątpliwości na gruncie językowego brzmienia polskiej wersji ww. umowy, albowiem jest ona niezgodna z tekstem angielskim, który zgodnie z regulacją art. 30 tej umowy ma rozstrzygające znaczenie w przypadku jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych. Na gruncie przepisu art. 24 ust. 1 lit) b umowy z Cyprem w jej polskiej wersji językowej można mieć wątpliwości, czy prawo do odliczenia podatku od dywidend, który może być pobrany przez Cypr, od podatku od tych dywidend należnego w Polsce, jest uzależnione od faktycznej zapłaty tego podatku. Tymczasem w świetle angielskiej wersji językowej art. 24 ust. 1 lit) b umowy z Cyprem w przypadku, gdy polski rezydent podatkowy osiąga dochody z dywidend wypłacanych przez spółkę cypryjską, które mogą być opodatkowane na Cyprze, „Polska zobowiązana jest do umożliwienia odliczenia podatku podlegającego do zapłaty w Polsce, niezależnie od tego, czy dochód ten faktycznie został opodatkowany na Cyprze”.