Odliczenie podatku VAT: przypadki szczególne

Przeczytaj także: Przedwczesna faktura zaliczkowa: rozliczenie VAT

W zasadzie jednak podatnik ma trzy okresy rozliczeniowe (miesiące bądź kwartały) na odliczanie podatku naliczonego z otrzymanej faktury lub dokumentu celnego. Jeżeli bowiem podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w art. 86 ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

W wielu przypadkach zasady ogólne dokonywania odliczenia podatku nie mają jednak zastosowania. Sytuacje, w których odliczenie następuje na zasadach szczególnych, omówione zostaną w dalszej części opracowania.

1. Rozporządzanie towarami jak właściciel
Samo dysponowanie fakturą VAT dokumentującą nabycie nie jest wystarczającą przesłanką do odliczenia podatku naliczonego określonego w tej fakturze. Aby móc skorzystać z prawa do odliczenia VAT, należy przestrzegać zasady, iż prawo do odliczenia podatku, w przypadku otrzymania faktury przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, albo przed wykonaniem usługi, powstaje dopiero z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Warunek wykonania usługi nie musi jednak być spełniony w przypadku usług, dla których ustawodawca określił w sposób szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, tj. w przypadkach określonych w art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11 ustawy o VAT.

Przykład
W dniu 26 sierpnia 2011 r. podatnik otrzymał fakturę dokumentującą czynsz z tytułu umowy najmu. Termin płatności wyznaczony jest na 9 września 2011 r. Niezależnie od tego, że usługa nie została jeszcze wykonana, podatnik już w rozliczeniu za sierpień 2011 r. (miesiąc otrzymania faktury) ma prawo do odliczenia wynikającego z niej podatku VAT, ponieważ dla umów najmu moment powstania obowiązku podatkowego ma miejsce z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Zasady tej nie stosuje się również w przypadku, gdy nabycie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel lub wykonanie usługi następuje przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Uwaga
W przypadku gdy podatnik w jednym miesiącu otrzyma fakturę, a prawo do dysponowania towarem jak właściciel (lub wykonanie usługi) nabędzie w kolejnym miesiącu, lecz przed terminem do złożenia deklaracji za miesiąc otrzymania faktury - podatek naliczony może być rozliczony już w deklaracji za miesiąc otrzymania faktury.

2. Termin odliczenia VAT z faktur za media
W niektórych przypadkach szczególny moment powstania obowiązku podatkowego wiąże się również ze szczególnymi zasadami odliczania podatku naliczonego przez nabywcę towarów i usług. Tak jest w przypadku tzw. usług powszechnych, do których należą m.in.:

• dostawa energii elektrycznej i cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
• usługi telekomunikacyjne i radiokomunikacyjne,
• usługi w zakresie rozprowadzania wody i gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie mediów, na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT powstaje w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności, jeżeli faktura zawiera informację jakiego okresu dotyczy.

Termin odliczenia związany jest więc wyłącznie z terminem płatności określonym na fakturze. Nie ma w tym przypadku znaczenia ani data wystawienia faktury, ani data jej otrzymania. Przy czym niewątpliwie podatnik musi dysponować fakturą, aby móc ją rozliczyć. Nie jest również istotny termin, w którym podatnik uregulował należność wynikającą z faktury. Jeżeli jednak podatnik nie dokonał odliczenia w powyższym terminie, może to uczynić w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Wynika to z art. 86 ust. 11 tej ustawy. Zatem przy usługach powszechnych podatnik ma trzy okresy na skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Przykład
Podatnik otrzymuje co miesiąc fakturę VAT za usługi telekomunikacyjne z terminem płatności określonym na 15. dzień każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. We wrześniu 2011 r. otrzymał fakturę dokumentującą świadczone usługi za sierpień. Termin płatności przypada na dzień 15 września 2011 r. Podatek naliczony z tej faktury podatnik może odliczyć w rozliczeniu za wrzesień, październik bądź listopad 2011 r.